【特别关注】ICRICT强烈鼓励各国尽快制定双支柱替代方案并积极实施

李威03

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来源：国际公司税改革独立委员会（ICRICT）官网
编译：思迈特财税国际税收服务团队
概述
9月20日，国际公司税改革独立委员会（ICRICT）发布一份研究报告《应对通胀危机的紧急税收措施》（以下简称“该报告”），该报告称抗击全球流行病的斗争使许多政府变得脆弱，随着税收收入下降、卫生需求飙升以及努力减轻经济打击，它们背负了巨额债务。现在，发展中国家面临能源和食品价格飙升、利率上升以及资本流动更加不稳定：世界正处于经济放缓的门槛，其影响再次不成比例地落在最脆弱的家庭身上，加剧了贫困和不平等。对此，各国有一个选择：他们可以选择紧缩计划，削减公共服务资金，并通过通胀加剧的消费税来增加最贫困人口的贡献，但这又一次牺牲了最弱势群体的利益；或者他们可以决定对迄今为止未能缴纳其应得份额的纳税人增加征税：跨国公司和超级富豪，他们中许多也从危机中受益；与此同时ICRICT呼吁各国政府应实施紧急税收措施，特别是针对从危机中获利的公司，以避免更严重的经济衰退，并应对不可接受的饥饿、极端贫困和不平等；此外，各国不应坐等OECD/G20包容性框架全球税收协议摆脱政治僵局，而应对从事跨境和高度数字化活动的大公司征税并打击持续滥用避税天堂的现象。

对超额利润征收暴利税
重点行业公司利润创历史新高，能源和食品行业暴利。在许多行业，具有市场支配力的公司提高了加成率，从而导致更高的利润和通胀。ICRICT呼吁所有政府尽快实施一系列税收应对措施，以防止通胀的影响并帮助建立更公平的税收未来：
1、作为应急措施，对受益于危机和大流行病的公司（包括但不限于能源行业）的暴利征税。
2、在许多国家，价格上涨的速度远远快于成本，尤其是在市场力量很大的地方。政府应该对提高价格大大超过成本的公司征收附加税——这是一种以市场为基础的激励机制来抗击通胀。
3、对寡头垄断公司的超额回报率征税，方法是针对经济租金，即回报率超过投资者最低要求的超额回报率，而无论它们在哪里产生。

尽快制定并实施双支柱的替代方案
经过140多个辖区的多年谈判，OECD/G20税基侵蚀和利润转移(BEPS)包容性框架最终于2021年10月8日发布了双支柱协议。从广义上讲，它将建立全球公司有效最低税（称为支柱二），并将大型高利润公司的一小部分全球征税权重新分配给市场辖区（称为支柱一）。
全球最低税比以往任何时候都更有意义。跨国公司的避税使各辖区每年损失240—600亿美元的收入。由于近40%的国际利润被转入避税天堂，基于包括销售在内的实际活动，更公平地重新分配“征税权”似乎也势在必行。
ICRICT作为一个独立委员会承认该协议是一种范式转变，可以为全面改革铺平道路，但ICRICT批评其缺乏雄心以及错误和不公平的设计。支柱一将最终建立一种方法，用于在各辖区之间按其开展业务的比例分配全球利润。然而，按照目前的设计，它只适用于140家大型高利润的跨国公司，而且仅将其利润的一小部分分配给它们进行销售的辖区（并且几乎在所有目的上都保留了当前复杂且无效的有利于跨国公司避税的转让定价规则）。发展中国家几乎不会受益——许多国家可能会变得更糟——因为分配原则有利于富裕国家，而包括低收入在内的所有国家都将不得不放弃对跨国公司征税的所有其他权利，例如数字服务税（DST）。
支柱二的全球最低税率仅为15%，预计仅会增加约1500亿美元的额外税收，而正如ICRICT所倡导的，25%的税率可以为全球提供超过5000亿美元的额外收入。此外，支柱二也旨在主要使跨国公司总部的富裕国家受益。因此，支柱二既不充分也不公平。
达成协议花了将近10年的时间，但其实施似乎仍远未实现。支柱一要求大量国家在其立法机构批准后并签署具有约束力的多边公约。这将是史无前例的，而且极不可能，尤其是在短时间内；支柱二的主要组成部分即全球最低税，并不依赖于具有约束力的多边公约，但即使这样在欧盟也被阻止，欧盟的一致规则允许单个国家否决其实施，与此同时，美国现在采取了一种不同的方法，即制定公司替代最低税（AMT），但其不符合OECD标准。实施支柱二新目标的日期为2024年仍然雄心勃勃，但如果有足够的政治意愿，并且有足够的灵活性来适应替代方案，例如美国立法提出的替代方案，大量国家可以实现全球最低税。所有国家都应该能够按照支柱二的总体目标采取措施，将不同方法的协调留到以后，以“升级”为目标（即使用最全面的定义）。
总体而言，OECD/G20包容性框架的提案在原则、设计或结果上不一致或不公平，特别是在发展中国家或新兴市场的利益方面。其税收收入的可能增长是有限的，因为支柱一预计将导致公司税收增加不到1%，而支柱二的收入增长可能集中在发达经济体，由于总部位于这些国家的跨国公司产生的利润是新兴市场经济体的跨国公司的20倍。提案的复杂性是另一个问题，最终是否符合发展中国家的利益将取决于对这样做的利益与不这样做的成本的仔细评估以及对可用替代方案的考虑。
1、支柱一和替代方案分析
支柱一最终认识到，跨国公司是跨辖区经营的公司并规定了技术组成模块，既可以为税收目的定义其全球利润，也可以根据它们的实际活动（员工、实物资产和销售）进行分配。
全面采用这种方法将确保跨国公司不再选择在哪里记录利润。但目前的提案仅适用于规模大型高利润的跨国公司（全球营业额超过200亿欧元，税前利润率超过10%），并且仅适用于超过10%的25%的所谓剩余利润。这将使目前的缺陷规则仍然适用于他们的大部分利润以及大量其他跨国公司。它将产生预计只有60—150亿美元的收入供全球分享。
IMF估计，根据支柱一将部分超额利润重新分配给市场辖区仅适用于140家公司，占全球利润2%的小额全球税基。估计表明，收入将从低税投资中心重新分配（约占其公司税总额的2%），使低收入国家和发达经济体的全球公司税收入总额分别提高0.7%和0.9%。作为回报，所有签署国都将不得不放弃征收其他形式税收的权利，例如数字税，并服从强制性争议解决机制（结合税务当局和独立个人专家），鉴于他们在其他情况下的国际仲裁程序经验，许多发展中和新兴市场尤其反感。
多边公约的实施要求意味着它需要很长时间才能被采纳，即使是最喜欢它的一些发达国家也很可能永远不会这样做。因此，至少在过渡期间，或许更长期，各国应考虑适合本国情况的替代措施，并酌情加以协调。
其中一些可以建立在已完成的大量技术工作的基础上，这为开始实施公式方法提供了组成模块。低收入国家应注意，英国、美国和澳大利亚等一些OECD国家也已采用和/或考虑采用此类替代和补充措施。
发展中国家应考虑的替代措施包括：
（1）累进的数字服务税（DST）；
（2）通过预提所得税对所有服务的来源征税；
（3）对服务的净利润征税；
（4）对作为无形资产支付而转移到海外的所得征税；
（5）审查税收政策和协定。
2、支柱二全球最低税和替代方案的分析
支柱二的主要组成部分是以国别为基础适用的最低有效公司税率为15%，目的是为税收竞争设置底线。这可能是向前迈出的重要一步。然而，有理由担心它将成为全球标准，从而使最低可能变为最高。此外，它旨在优先考虑跨国公司和管道国的富裕居住国，并且规则非常详细和复杂，因此不适合大多数低收入国家。
IMF估计，支柱二的税基为1.47万亿美元，使全球年度公司所得税收入增加约5.7%。但是，最低税仅适用于超过资产8%和工资10%的所得。这一“排除”使支柱二的增收潜力降低了约9%。总体而言，支柱二预计将带来每年1500亿美元的额外公司所得税收入。
然而，资本输出国和管道国采用它可能会减轻东道国为外国公司提供低税激励措施的压力，从而更容易加强来源税并确保外国公司与当地公司家之间的公平。ICRICT认为，与税收激励相比有更好的激励跨国公司在一个国家投资的方式，这不可避免地会导致另一场“逐底竞争”，最终主要受益者是跨国公司。
发展中国家应考虑的替代措施包括：
（1）替代最低税（AMT）；
（2）审查外资企业税收激励。

变革全球税收治理
迫切需要重新考虑如何在全球层面和多边原则下做出决策。G20/OECD包容性框架被认为扩大了发展中国家在2015年后全球税收治理中的参与，但发达国家已经确定了议程和行动点。鉴于治理结构，对发展中国家和新兴市场不利的结果不足为奇。
鉴于所涉及问题的广度，小发展中国家本来就处于不利地位。能力建设在缩小全球治理差距方面只能走这么远，因此应在包容性框架的流程和结构中考虑一些变革：
1、建立一个独立的秘书处，反映包容性框架的所有成员，而不仅仅是OECD成员，且其结构应对发展中国家和新兴市场的需求和关切敏感。
2、在决策过程中提高透明度和问责（例如，审议/讨论应向公众开放，决策应接受投票并适当登记）。
3、解决目前在G7/G20/OECD国家之外缺乏政治代表的问题。OECD/G20税基侵蚀和利润转移包容性框架是G20授权的倡议，成员的广泛性为这一倡议提供了必要的动力。然而，充分有效的代表性和政治合法性都不足，这反映在不平衡结果中。正如ICRICT一直倡导的那样，解决方案可能在于加强UN在全球税收治理中的作用，其普遍成员资格和透明结构可以为协调所有国家主权这一核心要素的规则提供合法性。

结论：前进方向
目前，全球再一次正处于一场危机之中，这可能会对全球各地的低收入人群产生不成比例的不利影响，尤其在发展中国家和新兴市场资源有限而无法提供必要的社会保护。因此应启动一系列税收应急措施，发挥社会保障和加强征管双管齐下的作用。
对公司的超额利润征税，尤其是大流行病和战争带来的暴利，可以提高社会凝聚力并产生额外收入，从而部分减轻通胀对最贫困人口的不利影响。一些国家已经在采取行动，更多国家应采取行动，区域/多边机构应帮助制定协调一致的长期方法。但仅凭这一点还不足以重塑当前全球税收制度的不公平，尤其是如何对财富、资本和大公司跨境活动征税方面。
由G20和OECD牵头的本应是“历史性协议”，已经缺乏雄心，既达不到要求，也达不到可能性。它未能显著增强发展中国家的征税权，也不足以结束避税天堂的作用。但令人震惊的是，即使是这种有限的努力，它现在也因富裕国家（美国和欧盟）层面的政治僵局而受阻。
如果真正的税收多边主义失败并受到个别国家利益的阻碍，ICRICT作为独立委员会强烈鼓励各国不要等待。相反，应该向前迈进，考虑在可能的情况下以协调的方式制定自己的替代措施，毫不拖延地积极实施。跨国经营的大公司，尤其是高度数字化的公司，受益于当前的政治不作为，而大多数公民正面临生活成本危机，许多发展中国家和新兴市场正面临债务危机。
这些措施既会提供现在急需的资源，也会产生必要的压力，迫使变革朝着真正公平的国际税收架构转变，这将需要远远超出当前进程的多边讨论。
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