津税暖心 为您满意｜“你问我答”话《指引》——境外承包工程篇（第七期）

天津政策君

《“走出去”税收指引》
（2021年修订版）
党的十八大以来，中国积极推动构建全面开放新格局。以“一带一路”建设为重点，我国纳税人“走出去”步伐明显加快，对外投资规模和质量日益提升。为充分发挥税收职能作用，国家税务总局对“走出去”纳税人相关的税收政策及110个税收协定（安排、协议）进行归纳整理，总结共性涉税问题，编制了《“走出去”税收指引》(2021年修订版)。

为方便纳税人学习《“走出去”税收指引》，天津市税务局将分不同专题版块推出《你问我答话〈指引〉》，希望能为“走出去”纳税人进一步学习掌握相关税收法律法规提供帮助。








常设机构条款
常设机构条款是税收协定的重要条款，它主要与营业利润条款结合，组成对缔约一方所取得营业利润的征税规则，以限制所得来源国的征税权，避免双重征税。
常设机构主要用来确定企业是否在某国或地区具有纳税义务，从而使该国或地区能对归属于常设机构的所得进行征税。常设机构规则不仅是征税的前提条件，还是辨别应税所得征收方式的基础。一般来说，对归属于常设机构的所得要按照常设机构营业利润征税，对不归属于常设机构的所得则按照其他条款处理。

适用主体

从缔约对方国家（地区）取得营业利润所得的居民。
协定规定
我国对外签订的税收协定，对常设机构一般性条款主要表述为：协定中“常设机构”一语是指企业进行全部或部分营业的固定营业场所。
“常设机构”一语特别包括：
管理场所；分支机构；办事处；工厂；车间（作业场所）；矿场、油井或气井、采石场或者其他开采自然资源的场所。
除上述列举外，我国与部分国家还增列了部分项目，例如澳大利亚、泰国、印度等国家增加农场、种植园、林场等特殊规定。
其次，在常设机构一般性条款之外，通常还对承包工程、提供劳务构成常设机构以及代理型常设机构的标准进行了专门规定。
此外，我国同部分国家签订的税收协定还增加了有关保险业务构成常设机构的特殊规定。
适用条件
1
一般常设机构
一般常设机构具有固定性、持续性和经营性的营业场所，但不包括从事协定所列举的专门从事准备性、辅助性活动的机构。即缔约国一方企业在缔约国另一方仅由于仓储、展览、采购及信息收集等活动的目的设立的具有准备性或辅助性的固定场所，不应被认定为常设机构。
2
工程型常设机构
承包工程构成常设机构的一般表述为：“常设机构”一语包括建筑工地，建筑、装配或安装工程，或者与其有关的监督管理活动，但仅以该工地、工程或活动连续达到规定时间（通常为6 个月）以上的为限，未达到该规定时间的则不构成常设机构。我国与不同国家签订的协定，通常以一般表述为基准，但在项目的持续时间上，会存在几种不同的形式。此外，少数协定没有纳入“有关的监督管理活动”。不同协定中有关承包工程构成常设机构的表述存在差异。
3
劳务型常设机构
提供劳务构成常设机构的一般表述为：缔约国一方企业通过雇员或者其他人员，在缔约国另一方为同一个项目或相关联的项目提供劳务，包括咨询劳务，仅以在任何___个月中连续或累计超过___天/月为限，未达到该规定时间的则不构成常设机构。不同协定对时间长度的计算方法有所不同，通常为任何12个月中连续或累计超过6个月或183天。此外，我国家与巴基斯坦、立陶宛、爱沙尼亚等一些国家并没有对劳务型常设机构条款进行约定。
4
代理型常设机构
当一个人（除适用第五条第六款的独立代理人外）在缔约国一方代表缔约国另一方的企业进行活动，有权以该企业的名义签订合同并经常行使这种权力，这个人为该企业进行的任何活动，应认为该企业在该缔约国一方设有常设机构。
5
保险业务常设机构
我国同突尼斯、墨西哥、芬兰、文莱、斯里兰卡、摩洛哥、印度尼西亚、尼泊尔、埃及、越南、巴基斯坦、泰国增加有关保险行业构成常设机构的内容。
政策依据
01
中华人民共和国政府对外签署的避免双重征税协定（含内地与香港、澳门特别行政区签署的税收安排、大陆与台湾签署的税收协议）
02
《国家税务总局关于印发〈中华人民共和国政府和新加坡共和国政府关于对所得避免双重征税和防止偷漏税的协定〉及议定书条文解释的通知》（国税发〔2010〕75号）第五条
03
《国家税务总局关于税收协定执行若干问题的公告》（国家税务总局公告2018 年第11号）



营业利润条款
税收协定规定，只有在构成常设机构的情况下，来源国才有权对营业利润征税。因此营业利润条款是与“常设机构”密切相关的条款。“常设机构”条款主要起界定作用，明确哪些活动在何种情况下构成“常设机构”，从而确定来源国拥有对该“常设机构”的征税权。而“营业利润”条款是指一旦构成“常设机构”，企业从事跨国经营产生的利润如何在国家间划分征税权。
要注意常设机构优先原则，除营业利润外，当其他所得与常设机构有实际联系时，应将有关的部分所得归属于常设机构征税，余下所得再按照其他条款处理。

适用主体

通过设在缔约对方国家（地区）的常设机构取得营业利润所得的居民企业。
协定规定
缔约国一方企业的利润应仅在该国征税，但该企业通过设在缔约国另一方的常设机构进行营业的除外。如果该企业通过在缔约国另一方的常设机构进行营业，其利润可以在另一国征税，但应仅以归属于该常设机构的利润为限。
适用条件
我国居民企业在缔约对方国家（地区）设立常设机构进行营业，归属于该常设机构的利润，在缔约对方国家（地区）按照营业利润纳税。




例1
A公司到新加坡开展业务，由于持续时间较长，构成了常设机构，新加坡对该常设机构取得的利润拥有征税权，但应仅以归属于该常设机构的利润为限。这里所称的“归属于该常设机构的利润”不仅包括该常设机构取得的来源于新加坡境内的利润，还包括其在新加坡境外取得的与该常设机构有实际联系的各类所得，包括股息、利息、租金和特许权使用费等所得。这里所说实际联系一般是指对股份、债权、知识产权、设备及相关活动等具有直接拥有或实际经营管理等关系。
例2
A公司在境外开展业务，被境外税务机关判定为在该国构成常设机构，并被要求就该常设机构取得的利润缴税，鉴于A公司在境外未进行独立核算，计划将企业总体利润的一定比例分配给境外常设机构。我国对外签订的税收协定通常规定，企业可以按照此种分配方法确定其境外常设机构的应税利润，但采用该分配方法所得到的结果，应与独立企业交易原则相一致。“独立原则”，是指要将常设机构作为一个独立的纳税实体对待，常设机构不论是与其总机构的营业往来，还是与该企业其他常设机构之间的营业往来，都应按公平交易原则，以公平市场价格为依据计算归属于该常设机构的利润。
需要注意的是
我国与土耳其签订的税收协定第七条中无此项规定。我国与马来西亚、澳大利亚的税收协定规定，如果得到的情报不足以确定归属利润，一方有权按国内法执行，但在情报允许的情况下，按协定原则执行。

政策依据
01
《中华人民共和国企业所得税法》第二条
02
《中华人民共和国企业所得税法实施条例》第三条、第四条
03
中华人民共和国政府对外签署的避免双重征税协定（含内地与香港、澳门特别行政区签署的税收安排、大陆与台湾签署的税收协议）
04
《国家税务总局关于印发〈中华人民共和国政府和新加坡共和国政府关于对所得避免双重征税和防止偷漏税的协定〉及议定书条文解释的通知》（国税发〔2010〕75号）第七条第二款
05
《国家税务总局关于税收协定执行若干问题的公告》（国家税务总局公告2018年第11号）





适用主体

转让位于在缔约对方国家（地区）常设机构的营业财产并取得收益的居民。
协定规定
按照我国目前签订的税收协定规定，转让我国居民在缔约对方国家（地区）的常设机构营业财产部分的动产，包括转让该常设机构（单独或者随同整个企业）取得的收益，可以在缔约对方国家（地区）征税。
适用条件
转让设立在缔约对方国家（地区）的常设机构的营业财产取得收益并符合税收协定财产收益相关条款的具体要求。




例
A公司在韩国设有一个办事处，主要用于负责联络当地业务，因业务需要，准备将办事处自持的物业及办公设备转让。根据中国和韩国签订的税收协定，如果办事处构成常设机构，转让的财产所得属于常设机构营业收益，需要在韩国缴税。
政策依据
01
《中华人民共和国企业所得税法》第二条
02
《中华人民共和国企业所得税法实施条例》第三条、第四条
03
中华人民共和国政府对外签署的避免双重征税协定（含内地与香港、澳门特别行政区签署的税收安排、大陆与台湾签署的税收协议）
04
《国家税务总局关于印发〈中华人民共和国政府和新加坡共和国政府关于对所得避免双重征税和防止偷漏税的协定〉及议定书条文解释的通知》（国税发〔2010〕75号）第十三条
05
《国家税务总局关于税收协定执行若干问题的公告》（国家税务总局公告2018 年第11号）


适用主体

在缔约国另一方设立常设机构的居民企业。
协定规定
一般表述为
“缔约国一方企业在缔约国另一方常设机构的税收负担，在相同情况下，不应高于缔约国另一方对从事同样活动的本国企业征收的税收。本规定不应被理解为缔约国一方由于民事地位、家庭责任而给予本国居民税收上的个人补贴、优惠和减免也必须给予缔约国另一方居民。”
但与新加坡、马来西亚、巴基斯坦、挪威、印度、以色列、新西兰、科威特等国家签订的协定有特殊规定。
适用条件
符合税收协定规定条件的居民企业。




例
A公司在新加坡的工程项目被认定为常设机构，根据中国和新加坡的税收协定，在新加坡常设机构的税收负担，不应高于新加坡国内进行同样活动的企业的税收。
政策依据
01
《中华人民共和国企业所得税法》第二条
02
《中华人民共和国企业所得税法实施条例》第三条、第四条
03
中华人民共和国政府对外签署的避免双重征税协定（含内地与香港、澳门特别行政区签署的税收安排、大陆与台湾签署的税收协议）
04
《国家税务总局关于印发〈中华人民共和国政府和新加坡共和国政府关于对所得避免双重征税和防止偷漏税的协定〉及议定书条文解释的通知》（国税发〔2010〕75号）第二十三条
05
《国家税务总局关于税收协定执行若干问题的公告》（国家税务总局公告2018年第11号）


欢迎访问国家税务总局
税收服务“一带一路”网页
——《“走出去”税收指引》

（扫描上方二维码进入网页）


往期回顾
“你问我答”话《指引》——境外承包工程篇（第一期）
“你问我答”话《指引》——境外承包工程篇（第二期）
“你问我答”话《指引》——境外承包工程篇（第三期）
“你问我答”话《指引》——境外承包工程篇（第四期）
“你问我答”话《指引》——境外承包工程篇（第五期）
“你问我答”话《指引》——境外承包工程篇（第六期）

来源：天津税务
编发：天津西青税务