OECD成员国环境税收发展趋势及经验借鉴

李威03

作者：
潘 楠（江西财经大学财税与公共管理学院）
蒋金法（江西财经大学财税与公共管理学院）

长期以来，在环境治理方面，经济合作与发展组织（OECD）成员国提供的政策工具以市场引导与政府规制相互结合，特别是通过环境税收政策，将经济、社会与环境成本引入产品定价并激励生态环境向绿色可持续方向发展，形成相互交错的两个绿色发展路径：一个是以低碳、零碳为目标的能源税收改革为主，鼓励以清洁能源替代传统化石能源，减少温室气体排放；另一个是以生态环境改善为辅助，通过绿色税收来纠正环境污染的外部性，促进环境保护与循环经济的可持续发展。在《巴黎协定》之后，OECD成员国不断调整与协调税收政策，提供一揽子绿色税收政策，落实《联合国气候变化框架公约》与《巴黎协定》的目标和原则，实现作出的减排承诺，促进达成碳中和愿景。
我国在环境改善与资源高效利用方面已经取得了长足的进步。习近平主席在2020年12月的气候雄心峰会上宣布，中国将以新发展理念为引领，在推动高质量发展中促进经济社会发展全面绿色转型，为全球应对气候变化作出更大贡献。作为发展中国家，我国实现2060年碳中和目标需要比发达国家2050年实现碳中和目标付出更大努力。在碳中和与绿色发展的背景下，研究OECD成员国的环境税收发展趋势以及面临的现实问题，对我国实现低碳、资源高效和有竞争力的绿色可持续发展，具有一定的借鉴意义。

一、OECD成员国环境税收的发展状况
当前参与全球碳中和行动的国家（地区）数量快速壮大，尤其是我国宣布2060年前实现碳中和，对全球碳减排格局产生了重要影响。OECD建议其成员国结合绿色增长和国际气候政策的要求，采用更有效的环境相关税收手段，以碳中和为发展目标，调整环境税收体系，控制排放和污染，实现社会平等与绿色复苏，以确保经济可持续增长和更广泛的社会福祉。
（一）碳定价机制下的碳税减排行动
碳税与碳排放权交易系统（Emissions Trading Scheme，ETS）都属于直接的碳定价方式，两者共同影响能源定价，通过价格机制减少温室气体排放。截至2021年4月1日，OECD有22个成员国开征了碳税。OECD成员国的碳税并非全部属于能源税范畴，其中，拉脱维亚的碳税属于自然资源税，智利、波兰等国的碳税则属于环境保护税。
OECD成员国通过推动碳税与ETS进行协同行动，逐步取消ETS中工业排放的免费配额，并计划将ETS扩大到海运行业、建筑行业和交通运输行业。绝大多数开征碳税的OECD成员国正在逐步提高碳税税率，扩大碳税征收行业范围，并借助碳税托底碳定价下限。OECD成员国通过这种协同调整的增减设计，寻求在碳中和行动中尽快实现社会低碳转型的有效路径，促进达成联合国政府间气候变化专门委员会（IPCC）提出的气候变化要求以及2050年左右实现二氧化碳净零排放目标。除此之外，部分OECD成员国通过改变碳税计税依据、扩大排放实体的课税范围、逐步取消碳税的税收优惠政策等方法，拓展现有碳定价工具范畴。例如：冰岛自2020年1月1日起提高碳税税率，并对进口氟化温室气体征税（2020年减半征收，2021年全额征收）；荷兰2021年开征碳税，将ETS未覆盖的部分行业纳入碳税征收范围；智利在2020年调整碳税基准，将过去以热容量衡量碳税起征点的方法改为以工业设备年度二氧化碳排放量确定碳税基准。
（二）能源税收方面的低碳状况
在向零碳社会迈进期间，能源税收是限制气候变化的简单且具有成本效益的工具，也有助于限制能源污染对健康造成的损害。2018年，OECD成员国的能源消费结构包括石油（46.6%）、天然气（21%）、煤炭（2.7%）、电力（22.1%）、可再生能源（5.7%）和其他能源（1.9%）。能源体系全面低碳转型是碳中和行动的重要技术手段，主要包括大力发展可再生能源，推动能源消费终端“绿电”电气化，对清洁能源提供从投资、生产、销售到使用的系列税收优惠等。
在能源税收方面，OECD成员国设定最低能源税率，避免化石能源与污染行业出现免税空间，并提高传统高污染行业的能源税收，从供给侧来影响能源消费结构，引导消费低碳转型。OECD成员国对能源产品的环境绩效进行税率分级，其中，氢能源与可再生能源的税率最低，交通运输行业的汽油与煤油税率最高。交通运输行业是OECD最大的二氧化碳排放源，其二氧化碳排放占OECD二氧化碳排放总量的27%。部分OECD成员国将车辆二氧化碳排放量纳入车辆购置税或车辆使用税的计税依据，并且对新能源汽车进行免税，利用燃油车辆税收对纯电车提供补贴，以消减两者之间的价格差距。
OECD成员国在清洁能源发展方面普遍提供较为慷慨的税收优惠政策，主要集中于清洁能源生产抵免（PTC）与投资抵免（ITC）、可再生能源设备加速折旧、氢能源技术研发加计扣除、碳封存所得税抵免等方面。在常规税收优惠政策方面，OECD成员国更多地采用对提供低碳产品以及清洁能源产品给予增值税减免的优惠政策。例如，按照最低税率征收“绿电”增值税，对购置电动汽车给予税收减免。比利时、日本和波兰等国对购买或使用氢燃料电池电动汽车实行免税政策，英国对电动汽车的电能消耗提供免税政策。此外，法国在清洁能源开发方面给予税收优惠，不仅可以抵免企业所得税，还提供就业抵免（CICE）政策，允许企业抵免社会保险缴费企业负担部分。美国2021年重新修订了碳捕获和碳封存方面的税收优惠，按产业链向前延长至碳封存建设期，向后不仅提供税收抵免额转让机制，并且允许企业将碳捕获和碳封存的税收抵免额用于项目融资。
（三）对污染物征税的间接脱碳
随着对绿色发展理念认识的深入，OECD成员国在不同方面扩大了针对污染物的环境税收项目，希望通过税收阻止继续污染并迈向循环经济。环境税收的课税对象从水、空气和土壤中的污染物与废弃物扩展到会造成生态环境破坏的化学产品，包括电池、危险化学品、农药、杀虫剂等。例如，法国、丹麦、挪威、瑞典、美国等对农药、杀虫剂等化学品征税，其目的是逐步淘汰危险化学品，以减少有机污染物的扩散，保护生态环境。
不断增长的化学产品尤其是塑料制品的需求不仅加剧了OECD成员国在废弃物处置方面的压力，也增加了生产和处置废弃化学产品而产生的二氧化碳排放量。OECD成员国中丹麦、比利时、爱尔兰等国以及美国部分城市对一次性塑料袋和部分塑料制品征税。2021年，西班牙、英国以及意大利等国在原有的塑料制品限制令基础上，增加对一次性塑料包装物征税，同时提高垃圾填埋税税率，以此缓解废弃物处置压力。美国在2021年的《基础设施投资和就业法案》中恢复并扩大了化学品消费税征收范围，并更新了详细的化学品消费税目录。2017年，瑞典在争议中开始对白色家电和电子产品征收化学产品税，并计划在2021年对服装与鞋类产品根据不同的化学成分采用分类税率。受到新冠肺炎疫情以及国内政治方面的影响，瑞典对服装与鞋类产品的相关税收计划尚未执行。

二、OECD成员国环境税收现实审视

OECD成员国在环境税收上存在不同程度差异。首先，近十几年来，OECD成员国环境税收收入占GDP的比重呈现下降趋势。从1994年至2019年，OECD成员国总体环境税收收入增长达到42%，但是环境税收收入占GDP比重从1.855%降至1.523%。其次，环境税收收入在OECD成员国总体税收收入结构中，并不占据主要构成，环境税收收入占税收收入的比重为7%左右。能源类税收收入占环境税收收入比重最高，其次是交通运输类税收，污染类税收则占比最低。此外，环境税收规模存在显著的地理差异。欧洲地区的OECD成员国的环境税收收入高于OECD平均水平，多数非欧洲地区的OECD成员国的环境税收收入低于OECD平均水平。
（一）环境税收在低碳路径上能力不足
自2015年以来，OECD成员国碳价格的增长幅度有限，这反映了OECD成员国在碳中和承诺与实际行动方面的脱节，以碳税和ETS为主的碳定价机制远未达到实现《巴黎协定》的水平。按照2018年的CPS60，以现在的OECD碳定价水平，距离2050年实现碳中和目标尚存在81%的差距。从碳价格的波动来看，93%的碳价格波动来自税收，其中，燃油税占据89%，4%来自碳税。整体碳税收入与碳税税率的表现远不如OECD成员国的碳中和愿景那样信心十足，仅有少数国家的碳定价超过基准CPS60，并且相应的碳税收入规模也未能实现起初替代部分税收的设计。部分OECD成员国碳税税率与碳税收入如表1（略）所示。
全球碳排放量排名前20位的国家中有12个属于OECD成员国，OECD成员国的人均能源消耗量和人均二氧化碳排放量都远高于世界人均能源消耗量和人均二氧化碳排放量。2021年OECD成员国碳定价机制所覆盖的温室气体仅占全球温室气体排放量的24.6%。这说明OECD成员国在碳中和实践与承诺之间存在一定的差距。虽然OECD成员国积极改革环境税收政策，但是环境税收政策的调整经常受到公众舆论和行业协会的影响。美国、日本等国家虽然侧重绿色技术投入和清洁能源开发，但受限于投资和替代成本过高，更倾向于采用税收优惠政策，在环境税收政策改革方面积极性不高。
（二）环境税收的绿色激励作用不足
OECD成员国的税制特征不一，并且环境税收繁杂且税目较多。OECD成员国环境税收主要依赖能源税收，税额最终随着价值链转嫁给消费者，影响收入分配。低收入家庭无法快速改变能源消费模式来应对更高的能源成本，这使得低收入家庭生活成本会因为能源税收的增加而上升，从而引发社会成员对环境税收的排斥。出于对社会福利的考虑，大多数OECD成员国对化石能源进行补贴来减轻能源产品高税率带来的影响。由于能源补贴的存在，大多数OECD成员国在煤炭方面的税收为零或接近于零。自2013年以来，OECD成员国的汽油平均消费税实际税率不断下调，柴油的二氧化碳排放量比汽油高，但是其实际税率低于汽油实际税率。与之相比，更清洁的天然气的补贴远低于化石能源，其实际有效税率反而较高。尽管补贴可以保护能源价格不至于过高，但与环境税收的负外部性纠正产生对冲作用，而且会鼓励消费者过度消费高碳燃料，使得环境税收的绿色激励作用得不到有效体现。
此外，OECD成员国环境税收调整更加倾向于强调“生产者责任”原则，未能很好地体现“污染者付费”原则。例如，OECD成员国塑料制品消费量占全球45%，相当于全球二氧化碳排放量的1.65%，OECD成员国的人均塑料消费量为156千克，而非OECD成员国的人均塑料消费量仅为39千克。OECD成员国对塑料制品征税，利用进出口优势将生态环境成本摊派给其他国家，实际上是违背了“污染者付费”原则。对于绿色技术储备不足、基础回收能力弱的发展中国家而言，这样的环境税收惩罚性大于辅助性。

三、构建特征明显的中国绿色税收体系
我国环境税收的基础目标在于对环境污染和能源消耗行为的主体征收外部性成本，这与大多数OECD成员国的初始目标一致。从国际角度出发，我国的环境税收还肩负着比大多数OECD成员国更高的环境公共品供给责任。应该注意的是，我国整体环境税收收入来源也集中于消费类税收。2019年，我国资源税与环境保护税收入仅为2 042亿元；而烟、酒、油、汽车四大类消费税收入则达到10 792亿元，占消费税收入的85%。构建特征明显的环境税收体系，不仅要充分发挥环境税收的矫正职能，对不利于环境的行为增加税收，还需要对有益于环境的行为提供积极的税收激励，遵循负担合理原则，在有增有减的过程中推动绿色税收发展。我国应以环境保护和循环发展为绿色主线，以低碳和能源转型为双核驱动，坚持“有效市场”与“有为政府”相结合，构建适合中国的绿色、低碳、循环的环境税收体系。
（一）以绿色为基础，加强环境税收的循环减排作用
1.完善环境保护税的降污减排作用。在提高监测技术水平条件下，将废旧电池和挥发性气体纳入环境保护税征收范围，并考虑将车辆尾气排放一并纳入征收范围，减少“移动”碳排放，推进空气污染协同减排。将建筑固体废弃物处置和垃圾填埋，尤其应将尾矿、废石等堆填和清洗纳入环境保护税征收范围，缓解因此造成的水、土污染监测疏漏，以及因跨地区倾倒污染物引发的征管执法争议。适当提高环境保护税税率，以形成更好的税收纠正与激励效应；在技术条件成熟阶段，协同环境保护部门动态优化污染当量值表，根据污染物排放浓度值，设置差别税率，形成更加全面的环境保护税征管机制。以环境保护税为基础，配合严厉的环境保护措施，统筹地区间污染治理力度，降低环境保护税的累退性，提供最直接的矫正激励。
2.推进矿产资源税绿色循环建设。充分利用资源税从价征收条件，扭转低品位资源缺少开发、高品位资源过度开发的现状，促进资源循环开发利用。逐步将水、森林、草原、海洋渔业、滩涂等易受污染、需保护的可再生资源纳入资源税税目，有效提高资源使用效率和循环再生能力，使资源利用实现代际公平。例如，在水资源税试点基础上，将地下水资源纳入资源税征税范围，推进水资源全面节约和循环利用。再将森林、草原纳入资源税，保护林草资源，对水土涵养和森林碳汇进行全面保护，形成绿色发展方式和生活方式。调整资源税税率，考虑地热、天然气等清洁资源在减排方面的优势，给予地热资源和天然气必要的资源税优惠。
3.扩大消费税征收范围。参考OECD成员国扩大对化学污染物征收消费税的做法，有选择地将适合采取从价征收的有毒、有害化学物质如化学溶剂、杀虫剂、不可降解产品等陆续纳入消费税征收范围，强化消费税的绿色功能。在“限塑令”基础上将一次性塑料制品、不可降解塑料制品纳入消费税征收范围，提高化学制品使用寿命与循环次数，减少化学产品生产的环境污染。综合考虑整体税负和消费者成本负担，对扩大的绿色消费税税目不宜选择较高税率，避免产生“绿色溢价”。在清洁能源市场成熟、稳定的基础上，逐步将煤炭、原油等一级能源纳入消费税征收范围，加大清洁能源替代激励，消除税负增加对二级能源市场价格造成的冲击。
（二）以低碳为重心，提升环境税收碳达峰碳中和效应
1.在减碳方面，适当采取有差别的税率。我国环境税收的低碳路径应保持与碳达峰碳中和平行的技术路线调整，在不提高税收负担的过程中支持产品替代性，避免税收过度调整对产品价格扭曲造成消费者税负过高。在扩大征税范围的同时保持现有的税率不变，对清洁能源、可再生产品与可回收产品以及绿色能源载体采取低档位税率，从供给端激励企业对低碳能源的选择。例如，保持对“灰氢”类产品的增值税税率不变，将生产销售“绿氢”产品以及“绿电”产品纳入增值税即征即退范围。提供过渡期的清洁能源、绿色产品的增值税低税率政策，从需求端激励消费者选择低碳产品。例如，适当降低天然气的增值税，降低充电桩充电服务的增值税税率，延长新能源汽车的车辆购置税和车船税优惠期限，鼓励燃油车向新能源汽车的加速转换。
2.在固碳方面，扩大税收优惠政策。我国可以在固碳路径上提供更为普遍性的激励政策，激励企业多方面参与碳捕获与碳封存行动。在企业所得税方面，扩大企业在碳减排项目、绿色基础设施项目和废弃物处理方面的投资抵免范围，加大节能、低碳技术研发费用的加计扣除比例，鼓励企业参与绿色技术研发。允许工业碳捕获设备固定资产加速折旧，并加快设计碳捕获和碳封存的企业所得税优惠政策。在资源税方面，为参与生态恢复、碳封存、土壤健康的矿产开发企业提供资源税收抵免政策，鼓励企业参与生态修复工作。
3.以“负环境税”方式提高绿色转型灵活性。“负环境税”是为生产或消费清洁能源达到标准的纳税人提供税额抵免的设计，基于需求和供给两端，分别从所得税与环境保护税两条税收抵免路径出发，对纳税人在改善环境过程中有边际贡献的部分抵免税收。“负环境税”的优势在于打通税制之间的绿色通道，给予纳税人更灵活、更主动的环境税收选择，也能替代部分低效的财政补贴，缓解碳达峰碳中和带来的财政压力。
可以优先在“绿电”方面试点采用“负环境税”的方式，以提升清洁能源发电的消纳能力，扩大“绿电”市场覆盖范围，助力高能耗企业绿色发展。例如，对电解铝这类高电能消耗行业，在购买并用于生产消耗的“绿电”低于阶梯电价分档的每吨13 650千瓦时标准的情况下，可按照每低于20千瓦，提供每千瓦时0.01元的企业所得税抵免政策；可以考虑高耗能、高污染企业利用自备电厂使用余热余压提供循环发电、分布式发电生产的富余“绿电”供给的税收优惠政策，将原有的过网费补贴改为税收抵免标准，以企业供给的“绿电”并网值为基数，换算成与火电发电等值的排污当量，抵免环境保护税，鼓励企业扩大环境保护投资。同时要做好“绿电”交易与碳排放权交易市场的衔接机制，减轻用电企业在环境税费方面的支付压力，发挥税收对清洁能源市场的绿色引导作用，提升能源利用效率。对于个人和家庭在“绿电”消费方面，鼓励个人和家庭参与消费“绿电”。例如，提供车、桩、位为一体的“绿电”智能化充电服务，使用新能源汽车的消费者可凭借“绿电”消费金额获得一定比例的个人所得税抵免优惠，激励个人和家庭对节能环保产品的需求。
（本文为节选，原文刊发于《税务研究》2022年第8期。）

欢迎按以下格式引用：
潘楠，蒋金法.OECD成员国环境税收发展趋势及经验借鉴[J].税务研究，2022（8）：82-87.


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