【特别关注】韩国将引入GloBE规则并将于2024年1月1日或之后开始的财年生效

李威03

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来源：韩国财政部官网
编译：思迈特财税国际税收服务团队
引言
7月21日，韩国财政部发布《2022年税收改革提案》，该提案中的第三章第三节内容为“引入全球最低税制度”。韩国将对其《国际税收调整法》（AITA）进行修改并将GloBE规则纳入该法中。根据GloBE规则提案，韩国的GloBE规则将于2024年1月1日或之后开始的财年生效。

主要内容
韩国《2022年税收改革提案》中GloBE规则提案的十八项内容如下:
一、定义：将在AITA中增加第60条
1、跨国企业（MNE）集团:在多个国家拥有公司或常设机构的集团。
2、成员实体:属于MNE集团的实体（如公司、合伙企业、信托等）
3、最终母公司（UPE）:最终拥有任何其他实体的控股权益的公司。
4、所有者权益:享有公司利润、资本或准备金权利的股本。
二、界定范围：将在AITA中增加第61—63条
1、合并收入测试：如果MNE集团的成员实体在受测财年之前的四个财年中至少有两个财年的UPE合并财务报表中的年收入为7.5亿欧元或以上，则其在GloBE规则适用范围内。
2、排除实体:i)政府实体、国际组织、非营利组织和养老基金；ii)投资基金和房地产投资工具，但仅限于MNE集团的UPE；以及iii) i)或ii)直接或间接拥有的实体。
3、纳税人:国内成员实体根据收入纳入规则(IIR)和收入纳入补充规则缴纳补足税。
4、确定每个成员实体所在地:位于其税收居民地的实体。穿透实体被视为无国别实体或位于其创立地所在的辖区。常设机构的所在地根据税收协定等确定。
5、纳税地点:企业所得税法（CIT)规定的纳税地点。
三、GloBE所得或亏损的计算：将在AITA中增加第64条第1款和第64条第3款
1、成员实体的GloBE所得或亏损金额是通过计算该成员实体在该财年的财务会计净所得或亏损，并反映某些调整项目（如净税收费用、股息）来确定的。
2、国际海运所得和相关合格附属国际海运所得不包括在GloBE所得和亏损计算中。
四、成员实体会计中净所得或亏损的定义：将在AITA中增加第64条第2款
1、成员实体的GloBE所得或亏损是在抵消集团内部交易的任何合并调整之前用于编制UPE合并财务报表的净所得或亏损。
五、常设机构和穿透实体会计中的净所得和亏损分配：将在AITA中增加第64条第4款和第64条第5款
1、作为常设机构的成员实体的财务会计净所得或亏损不包括在主体实体的GloBE所得或亏损的计算中。
2、穿透实体的财务会计净所得或亏损分配给开展业务的常设机构或股东成员实体。
六、经调整有效税额的计算：将在AITA中增加第65条
1、计算有效税额的起点是财务会计净所得或亏损的应计当前税收费用。为GloBE目的，通过总递延所得税调整金额对有效税额进行调整，以计入暂时性差异和以前财年亏损。
七、申报后调整：将在AITA中增加第66条
1、对以前财年的纳税义务调整时，适用特殊规则。
2、如果调整导致纳税义务增加，则在计算当前财年的有效税率(ETR)时将其增加到有效税额中。
3、如果调整导致纳税义务减少，则ETR将通过从前一财年的有效税额中扣除来重算。
4、如果因重算ETR而评估产生附加补足税金额，则将其视为附加当期补足税义务。
八、ETR的计算：将在AITA中增加第67条
1、ETR的计算是将位于相关国家成员实体的经调整有效税额总额除以净GloBE所得。
2、在成员实体中，投资公司（如基金）的经调整有效税额和GloBE所得或亏损不包括在ETR的计算中。
九、补足税的计算：将在AITA中增加第68条
1、辖区补足税=（最低税率-辖区ETR）×（净GloBE所得-基于实质的所得排除）+附加当期补足税-合格国内最低补足税。
2、每个成员实体的补足税=相关国家的补足税×（成员实体的GloBE所得/位于相关国家的成员实体的GloBE所得总和（不包括GloBE亏损）
十、IIR的征税规定：将在AITA中增加第69条
将采用自上而下的方法：
1、MNE集团的UPE主要承担所有低税成员实体的补足税。如果UPE不需要适用IIR，则对所有权链条中受IIR约束的下一个中间母公司征收补足税。
2、部分持股母公司是指由非集团成员直接或间接持有其20%以上的所有权权益的成员实体。在这种情况下，将对受IIR约束的部分持股母公司征收补足税。
3、补足税的可分配份额是根据母公司的纳入比例确定的。
十一、UTPR的征税规定：将在AITA中增加第70条
1、如果UPE或MNE集团中母公司的低税收入不受IIR下补足税的约束，则补足税将根据UTPR的适用在所有合格UTPR辖区的成员实体层面征收。
2、可以按以下公式来计算补足税如何在已采用UTPR的辖区之间分配：
50%×（适用UTPR辖区的员工人数/所有UTPR辖区的员工人数）+50%×（适用UTPR辖区的净有形资产账面价值总额/所有UTPR辖区的净有形资产账面价值总额）。
十二、微利排除：将在AITA中增加第71条
1、当辖区满足微利排除时（即辖区的GloBE平均收入和GloBE所得或亏损分别低于1000万欧元和100万欧元），则无需计算该辖区的ETR。
十三、被少数控股的成员实体和合资企业的特殊规则：将在AITA中增加第72条和第74条
1、被少数控股的成员实体（UPE持有少于30%的所有权）需要计算ETR和补足税。
2、由MNE集团拥有至少50%的合资企业（JV）被视为成员实体。然而，JV集团（JV及其子公司）的ETR和补足税是与MNE集团的其他部分分开计算的。
十四、重组特殊规则：将在AITA中增加第73条
1、处置实体在计算其GloBE所得或亏损时包括处置利得或损失，而收购实体根据资产和负债的账面价值确定其GloBE所得或亏损。
2、如果转让是符合条件的重组的一部分，则转让实际上将被忽略，处置实体不计算任何利得或损失，而收购实体则采用该处置实体的账面价值。
十五、GloBE信息报告表：将在AITA中增加第80条
1、国内成员实体必须在报告财年最后一天后的15个月内向韩国税务机关提交GloBE信息报告表。但是，当国外成员实体向另一个辖区已经提交了GloBE信息报告表时，该义务将被免除。
2、在上述情况下，国内成员实体应将提交GloBE信息报告表的国外成员实体身份告知韩国税务机关。
十六、申报和缴纳已分配的附加补足税：将在AITA中增加第81条
1、在提交GloBE信息报告表截止日期所在月份应申报和缴纳已分配的附加补足税。
2、如果补足税超过2,000万韩元时，则可以给予1个月的分期纳税。
十七、过渡规则：将在AITA中增加第78条和第79条
1、遵循适用于MNE集团首次适用GloBE规则适用范围的过渡规则。
2、在计算递延所得税调整总额时，所有递延所得税资产和负债都反映在财务报表中。
3、提交GloBE信息报告表的截止日期将延期3个月（即从15个月延长到18个月）。
4、处于国际活动初始阶段的MNE集团在最初进入GloBE规则范围的前五年可以豁免适用收入纳入补充规则（基于①在不超过6个辖区拥有成员实体和②所有成员实体的有形资产净值总和不超过一定金额）。
十八、处罚：将在AITA中增加第84条
1、对负有报告义务的成员实体未提交报告的，可处以最高1亿韩元的罚款。

思迈特简评
截至目前，亚太地区已有新加坡、韩国及马来西亚等国已经就国内法中引入GloBE规则发布公众咨询文件或提案等，由于这些国家都是OECD BEPS包容性框架成员且已经同意加入“双支柱”方案的137个成员之一，因此其咨询文件内容基本以OECD立法模板及其注释为蓝本。韩国引入GloBE规则作为2022年税收改革提案的一部分，其目的也是与OECD BEPS 2.0支柱二之GloBE规则保持一致。尽管韩国的GloBE规则提案基本与OECD GloBE立法模板及其注释基本一致，但是针对韩国的该GloBE规则提案还是需要提醒大家关注以下几个方面：
1、在韩国的提案中明确将对韩国的现行《国际税收调整法》（AITA）进行修改，在AITA中增加相应的GloBE规则条款，理解各个国家或地区在引入GloBE规则时都将会相应修改其国内税法和/或制定颁布新的政策法规；
2、在韩国的提案中针对合并收入门槛及微利排除门槛采用了欧元作为计价货币，这也是OECD在GloBE立法模板及其注释中所推崇的，而且注释中明确如果某辖区因为各种原因而只能使用其本国货币来设定这些货币门槛时，则该当地货币门槛应每年更新一次，以尽量减少当地货币门槛与其他辖区货币门槛之间的差异。
3、在韩国的提案中将UTPR（低税支付规则）称为“收入纳入补充规则”，这是目前各个国家或地区发布的咨询文件中的又一新的说法，如马来西亚将UTPR称之为“低税利润规则”；
4、在韩国的提案中，处于国际活动初始阶段的MNE集团在最初进入GloBE规则适用范围的前五年可以豁免适用收入纳入补充规则的两个标准中目前只提出第一个即在不超过6个辖区拥有成员实体，而对于第二个标准表述为“所有成员实体的有形资产净值总和不超过一定金额”，但根据GloBE规则立法模板第9.3.2条(b)段的规定是位于参考辖区以外所有辖区的所有成员实体的有形资产净值总和不超过5000万欧元。
5、在韩国的提案中针对已分配的附加补足税的申报和缴纳有特殊规则，如上主要内容的第十六项；这是目前已经发布的各个国家或地区的公众咨询文件中比较少见的；
6、在韩国的提案中明确对于负有报告义务的成员实体未提交报告的，可处以最高1亿韩元的罚款。这也是目前已经发布的各个国家或地区的公众咨询文件中比较少见的；
此外，还需要提醒关注的是在韩国在GloBE提案中目前设想是该规则将于2024年1月1日或之后开始的财年生效，这一生效时间与OECD设想的生效时间基本一致，而不像其他一些国家如英国等会晚于这一时间生效。因此，作为跨境纳税人应尽早了解韩国这些规则并关注其最终落地生效时间和实施细则情况，确定其对韩国跨境业务的影响，以便提前且及时优化或调整其投资架构，切实规避跨境税收风险并合理节税。思迈特财税咨询提出的“搭架构、规功能、理交易、定价格、控风险、节税金”才是BEPS2.0时代的战略纳税规划思想，针对GLoBE规则，目前思迈特财税咨询已经将其注释等进行了编译并同时已经建立了GLoBE规则评估模型，可以协助跨国企业进行GLoBE规则的评估，有需求的跨国企业可以联系我们的咨询顾问进行详细沟通。
温馨提示：点击“阅读原文”，可下载韩国《2022年税收改革提案》（韩语版）！
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