基于税收视角的全国统一大市场建设

李威03

作者：
孙 莹（中共上海市委党校经济管理教研部）

面对百年变局与世纪疫情交织的复杂环境，全国统一大市场是我国发展战略修正与转换的最可靠的战略资源，是可以利用的比较优势甚至是绝对优势。习近平总书记主持召开中央全面深化改革委员会第二十三次会议时强调，构建新发展格局，迫切需要加快建设高效规范、公平竞争、充分开放的全国统一大市场，建立全国统一的市场制度规则，促进商品要素资源在更大范围内畅通流动。《中共中央国务院关于加快建设全国统一大市场的意见》进一步释放出深化社会主义市场经济体制改革的重大信号。国内大循环一定是以全国统一大市场为基础，也只有全国统一的大市场才能形成对全球要素资源强大的吸附力，畅通国内国际双循环。建设全国统一大市场能够使市场竞争充分开展、要素资源自由流动，将我国超大规模市场优势转化为强大竞争力，对加快构建新发展格局、实现区域经济协调发展具有重要的战略意义。
全国统一大市场应具备规则统一、竞争充分、高度开放、运行有序的基本格局。然而目前在实践中，我国省域间的市场分割陷入类似“囚徒困境”的策略互动局面，虽然地方政府能够从分割市场中实现各自的利益最大化，但我国经济却为此付出规模不经济的代价。在经济体制转轨时期，地方政府主导型产业政策、商品和要素市场分割等各类政府干预市场的选择性行为会导致市场分割。除了横向与纵向政府治理机制引发的前述制度性市场分割，还存在受空间距离等物理因素形成的自然性市场分割，以及因劳动者素质和技术水平成熟度差异形成的技术性市场分割。而“中国式分权”及其衍生出来的“晋升锦标赛”机制会强化地区间市场分割的策略互动，是导致不同地区“以邻为壑”并且最终陷入市场分割“囚徒困境”的最根本原因。既有文献多从市场整体角度，多维度剖析我国地区间市场分割的主要表现以及造成“行政区经济”的原因。税收是地方财政收入的重要来源，也是影响地方政府行为的关键要素。本文试图从税收视角切入，探讨全国统一大市场建设过程中市场分割的税收形态表现及可能的原因，为用“立破并举”的“加减法”打通制约经济循环的关键堵点、推动我国市场由“大”变“强”提供具有一定实践价值的对策。

一、阻碍全国统一大市场建设的税收因素
（一）增值税收入分享坚持生产地原则引发的增值税跨区域转移
2016年全面推行营改增后，增值税对地方财政的重要性进一步凸显。增值税属于中央与地方共享税，营改增后地方政府的分享比例由25%增加至50%。我国增值税地方分享部分遵循生产地原则由商品生产者所在地分享。然而，增值税作为流转税，其实际税负主要是由最终消费者承担的。当生产地与消费地不一致时，生产地原则使得生产地政府获得消费地承担的增值税，产生税收收入与税负归属偏差，造成区域间横向财力不均，不利于区域协调发展。同时，生产地原则引发的增值税跨区域转移问题客观上很可能激发地方政府出于税收动机扩大投资、刺激生产，或者通过招商引资和税收返还干预企业的经营和选址决策，甚至造成跨地区经营的企业利用转让定价在国内不同地区之间转移增加值，使地方政府陷入“税收竞争—税收背离”的恶性循环怪圈，导致地方政府和市场参与者行为扭曲，干扰市场资源配置。
随着数字经济的飞速发展，传统的消费和销售在同一地理区域的交易活动将更多被产销分离的电子商务替代，其“销售极化、消费均化”的特征使得税负跨区域转移的问题更加凸显。商务部发布的《中国电子商务报告》数据显示，广东、浙江和上海网络零售额占全国网络零售总额的比重达52.81%。电子商务零售交易中超过80%的交易是跨省交易。而生产地原则下增值税收入主要由少数销售集中的地区获得。各类新兴业态的出现、线上与线下业务的进一步融合，使得传统产业与电子商务的界限越发模糊，更加剧了税收分布的不均衡。电子商务发展带来的生产集约化和聚集效应会强化地方政府自身利益最大化的激励，加重地区经济扭曲行为。
（二）税收选择性激励政策
行业选择性是我国税收选择性激励企业创新活动的主要表现之一，即以特定产业为导向设置税收优惠政策，尤其是针对成熟期企业的政策工具多以软件和集成电路、高新技术、技术先进型服务产业为作用对象，呈现出“产业优惠为主”的激励格局。其中，最具代表性的是高新技术企业税收优惠政策，产品（服务）属于电子信息、生物与新医药等《国家重点支持的高新技术领域》名录且符合一定资质条件的企业适用15%的优惠税率。此类以产业为导向的优势企业扶持政策容易诱发地方政府的产业偏好同质化。医药制造业、生物产业、航空航天、新材料、新能源、高端装备制造等被20个以上省份列为“十四五”时期优先发展产业或优势产业。地区异质性突出而产业同质化明显，各地区对有限优质资源的争夺也会引致“行政区经济”，不利于以统一大市场集聚资源，推动经济高质量发展。同时，选择性激励政策的不完全契约本质会导致政策实施过程中面临严重的信息不对称问题。政府部门出于对财政资金负责的考虑，通常基于事前接收企业释放的信号选择扶持对象，其核心是以“标签化”的企业资质认定为判断标准。这也增强了企业面临的制度性环境，使得企业为了获取税收优惠产生逆向选择甚至寻租行为。通过统一大市场需求引导创新资源高效配置与创新要素循环流动的优势未能充分发挥，抑制了超大规模市场对科技创新和产业升级的推动作用。
（三）区域性税收优惠“洼地”与税收征管空间
我国的分权式改革没有完全跳出把生产要素及企业禁锢于条块分割的行政隶属关系之中的传统制度格局，为地方政府分割国内市场埋下制度隐患。中央与地方在财权、事权等方面未能实现良好的动态匹配，近十年地方政府的财政收支比（地方财政支出÷地方财政收入）在1.70～2.10区间，总体呈现出逐年上升趋势，地方财政入不敷出的困境进一步加剧，并且财政收支矛盾的程度在不同省份间也有较大差异。
在“分灶吃饭”的财政体制下，地方政府会通过区域性税收优惠政策和调整税收征管力度等市场干预行为增加本级财政收入和保护税基，加剧地方保护和区域壁垒。一方面，地方政府会通过优惠政策竞赛竭力抢夺各类重大投资项目。为争夺相对稀缺的资源和市场，各地政府不得不竞相比拼金融、财政、税收、人才等优惠政策力度。优惠政策造成区域性的“税收洼地”，客观上形成隐形的市场壁垒，打破全国的税负均衡，用不正当的手段吸引资本流入，恶化投资环境，造成“劣币驱逐良币”，加剧市场分割。另一方面，地方政府会利用行政权力干预本地经济活动。《中国分省份市场化指数报告（2021）》的数据显示，2016—2019年，市场化的五个维度中，“非国有经济的发展”“要素市场的发育程度”和“市场中介组织的发育和法治环境”均有一定幅度的改善。但是“产品市场的发育程度”近年出现明显退步，二级指标“减少商品市场上的地方保护”下降幅度较大，地方保护有所抬头，成为我国市场化进程中的短板。“政府与市场的关系”评分持续走低，二级指标“市场分配经济资源的比重”和“减少政府对企业的干预”进一步下滑，表明政府参与资源配置程度有较明显上升，对企业干预也有强化趋势。比如在税收方面，虽然中央集中了立法权，但地方政府仍然可以将税收征管作为策略工具应对财政规制或展开横向税收竞争。税务机关在应税事实认定、税法解释与适用等税收征管环节掌握着较大的自由裁量权，征管尺度与深度较易受到人为因素干扰，从而导致各地的税收征管强度差异较大。
（四）税收政策对基础研究与产学研合作缺乏足够支持
促进科技创新是建设全国统一大市场的主要目标之一。发挥超大规模市场优势，可以促进创新要素有序流动和合理配置。然而现实中，部门分割、地区分割、产学研相脱节等技术市场分割抑制了创新要素的自由流动和集聚。一方面，绝大多数基础研究领域的科研工作都缺少企业的深度参与，存在研究项目的选题与市场实际需求脱节的情况，导致科研成果转化率较低；另一方面，我国研发体系基本依附于行政管理体系，条块分割、相互封锁致使研发目标过于分散，无法形成规模性的开发优势，难以满足产业结构调整与技术进步的需要。
然而，对基础研究的资金投入和产学研合作，我国税收优惠政策缺乏直接的支持。如国家自然科学基金委员会借鉴开放式创新模式，吸引国内大型企业共同出资设立企业联合基金，从企业需求出发利用外部基础研究资源协助企业攻克技术难关，但目前企业投入联合基金项目的资金并未能够享受研发费用加计扣除税收优惠。企业作为出资方无法获取拨付到企业之外的具体研发支出记录，项目承担单位也较难区别记录基金委员会和企业来源资金的使用情况。税务部门对企业享受研发费用加计扣除实行申报享受与资料留存备查的办理方式，申报程序复杂且资料烦琐，而前述原因使得企业无法按照现行税收征管要求提交研发支出辅助账、可加计扣除研究开发费用情况归集表等明细资料，致使企业无法切实享受相应的税收优惠。

二、推进全国统一大市场建设的税收建议

（一）逐步探索增值税收入分享原则由生产地原则转变为消费地原则
生产地原则具有显著的“亲富性”特征，富裕地区获得的增值税净流入更多，增值税收入分享体制改革如果仅局限于分配比例的调整，就不会有效缓解地区间的税收竞争。因为单纯提高地方增值税的共享比例只会同时提高归属地方财政的增值税收入规模，无法改变生产地原则导致的地方政府间横向税收收入分配失衡问题。与之相比，消费地原则能够抑制增值税跨区域转移造成的地方财力不均衡问题。在消费地原则下，税收收入归属于实际消费活动发生地，税款由最终消费地政府获得，税款来源和税收缴纳地具有高关联性，提高当地消费能够为地方带来税收收入的增加，消费地政府不会区别对待本地和外地产品或服务。因此，基于消费地原则的税收收入分享机制能够促使地方政府转变职能，引导其由注重招商引资、生产建设转向重视提高公共服务能力、加强基础设施建设、提升居民消费水平，从而减少地方政府对本地经济的直接干预引致的资源错配和效率低下，减少地区间的税收竞争。
地区间增值税收入分享原则由生产地原则过渡到消费地原则，是将增值税收入从销售地政府让渡到消费地政府。虽然能提高地方财政收入与居民消费能力的关联度，促使地方政府转变经济发展方式，但短期内会造成部分省份增值税收入大幅波动，不利于地方财政稳定。增值税收入分享原则的调整可采取循序渐进的方式推进，以平滑税收急剧波动的影响。例如，可先在长三角、粤港澳大湾区等重点区域展开试点，以部分行业的增值税为突破口，对增值税地方分享部分采用生产地原则与消费地原则相结合的方式进行分配，也有利于提高区域间市场一体化程度。待时机成熟，再在全国范围内推行消费地原则。与信息技术和大数据高速发展相携而来的税收征管能力的提升，也会为地区间增值税收入横向分配的平稳过渡提供助力。
（二）推动政策实践方式由产业性向功能性转变
一是弱化税收优惠的选择性，强化“高质量”导向，引导企业实质性创新。我国当前部分税收优惠是针对某些行业、技术领域或特定企业群体的选择性优惠政策，会扭曲市场对要素资源的配置。应当逐步转变产业政策的激励方式，弱化政府判断和选择对市场的替代，对既有高新技术企业优惠政策的认定标准应强化“高质量”导向，可考虑纳入企业基础研究经费、研发费用增量等指标，突出自主研发的知识产权获取方式，引导企业将资金更多投入实质性创新活动。二是强化企业创新迎合行为的识别与惩戒机制。税务部门可采用随机抽查与重点检查相结合的方式，加强对高新技术企业资质的阶段性审查，及时掌握企业研发动态，重点关注在规定的门槛指标附近徘徊或者研发投入、专利数量出现突然性增长的企业是否存在创新迎合行为，进一步提升高新技术企业认定资质的“含金量”。同时，建立惩戒机制，提高企业策略性创新的逆向选择成本，加大对具有不端行为企业的处罚力度。
（三）严格规范税收优惠政策，提高税收征管智能化
应当坚持税收法定原则，由中央统一税收优惠政策制定权限，除依据专门税收法律法规和《中华人民共和国民族区域自治法》规定的税政管理权限外，严禁各地区擅自制定违法违规或影响公平竞争的税收优惠政策。确需出台新政策的要报经国务院批准，且通常不应与企业缴纳税收挂钩。在全国范围内分阶段推进清理规范税收等优惠政策，加大此项工作的执行与监督力度，及时查处并纠正违法违规制定税收优惠政策的行为，打破地方保护和区域壁垒，营造公平的市场竞争环境。同时，地方政府也需要加快转变工作思路、转换工作职能，从“拼优惠”到“拼服务”，用更高的公共服务水平“筑巢引凤”。
此外，伴随大数据征管时代的到来，要实现税收征管活动与数字技术深度融合，并结合统一裁量基准、细化量化处罚标准等立法技术有效约束征管过程中的自由裁量权，增强税收执法过程的规范性与透明化。推进企业涉税信息的采集、共享、应用和信息监控的智能化。依托“金税四期”工程建设，全面采集纳税人信息，并加强对海量数据的深度挖掘与持续优化。打通全国税务信息链条，推动纳税人信息跨区域、跨平台互通共享。将“以数治税”嵌入税收征管全过程，增强数据分析在市场监管中的重要作用，引导工作重点由结果监督逐步转变为过程监控，降低税收征管成本与企业制度性交易成本。加快完善税收征管的相关法律法规，对税务机关信息采集、纳税人信息安全、涉税数据使用等方面提供明确而细致的法律支持。
（四）聚焦创新链短板，对基础研究与产学研合作给予更大力度支持
加快建设全国统一大市场是实现科技自立自强的现实需要。伴随各国对基础研究重要程度的认识日渐加深，许多国家的税收优惠政策都向基础研究与产学研合作领域有所倾斜。比如，日本推行特别试验研究税收抵免，企业与特别试验研究机构或大学开展共同试验研究或委托试验研究，可享受特别试验研究费30%的税收抵免。美国通常允许外包研发费用的65%计入抵免额基数，但支付给合格小企业、大学或州立实验室的外部研发费用，可100%计入抵免额基数。支付给科研机构、科学免税组织等特定组织的基础研究费用的增量部分，可以享受20%比例的税收抵免。为推动企业由单打独斗的“个体创新”向“合作创新”转变，注重对产学研合作的引导，可考虑对于企业委托或与科研院所合作的研发费用，以及企业与科研院所联合共建科学实验室发生的研发费用等，允许100%计入可加计扣除的支出范围，或者给予上述支出100%乃至更高的加计扣除比例。
（本文为节选，原文刊发于《税务研究》2022年第8期。）

欢迎按以下格式引用：
孙莹.基于税收视角的全国统一大市场建设[J].税务研究，2022（8）：23-27.


-END-
●促进全国统一大市场建设的税收优化路径研究
●税收助力全国统一大市场建设：制约因素与进阶路径
●数字经济下税收与税源背离对全国统一大市场建设的影响及矫正
●我国财税政策促进产业结构转型的有效性研究
●企业所得税优惠政策对数字经济企业研发投入的激励效应研究
●关于税收大数据赋能风险管理的思考
●论资本公积转增股本中个人所得税扣缴义务人的法律责任——以某拟新三板上市公司资本公积转增股本案为例
●12366热线来电数据“治税”的实践与启示——以国家税务总局内蒙古自治区税务局为例
●税收共治格局构建路径探索
●RCEP背景下进一步完善我国税制的建议


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