【中英文对照】全球最低税制度下的税收抵免和激励措施

李威03

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来源：TAXNOTES
日期：2022年6月27日
作者：MINDY HERZFELD
翻译：思迈特财税国际税收服务团队
内容速览
2021年10月达成的GLoBE最低税协议，在欧盟最近一次通过最低税指令投票的失败中遇到了另一障碍，但支柱二的倡导者决心继续努力。虽然支持者称该协议结束了公司税率的“逐底竞争”，但这实际上只是成功的一半。观察家们都清楚，当试图为政府创造更多收入或尽量减少纳税人纳税时，税基与税率一样重要。因此，为了使OECD试图结束“逐底竞争”的努力取得成功（无论定义如何），它们必须在扩大税基的同时设定税率下限。前一个目标——要求辖区限制其提供的税收激励和抵免的类型——比后一个目标更难实现。
辖区将在多大程度上被迫取消国内税收激励，这一紧张状况首先出现在支柱二下征收基于实质的所得排除后的补足税设计中。许多发展中国家（包括中国）推动更广泛的排除，而一些发达国家则希望更少（美国在全球无形低税所得（GILTI)制度中拥有自己有限的基于实质的所得排除，拜登政府将进一步对此进行限制）。但是，关于OECD协议对国内激励措施施加限制的争议在美国越来大。议员们已经开始意识到，财政部的承诺将削弱他们向支持行业提供抵免和其他激励措施或鼓励投资的能力。纳税人担心失去税收激励和国会的倾听意愿，以及意识到立法模板可能允许其他辖区会征收国会为推进特定政策目标而放弃的税收，这些已成为支柱二中最具争议的方面。
迄今为止，OECD已经表示不会重新审视立法模板对不同类型税收抵免的处理方式。相反，已将其政策决定隐藏在会计准则（可能会不断修改）背后，并表示在谈判期间仔细考虑了遵循这些规则的决定。但是，依赖会计准则作为解决方案对于项目的长期成功来说不太可能是个好兆头。在会计准则中，关于税收抵免和激励措施的处理，没有比税基设计更多的重要原则。更糟糕的是，以原则为基础的会计准则方法为纳税人在如何处理财务报表中特定项目方面提供了灵活性——因此，为了全球最低税目的。会计准则只是：标准和原则，而不是必须严格遵守的规则。
但是，在设计GLoBE最低税基时，使用会计处理作为立法模板作为区分各种不同类型抵免和激励措施的基本原理，使OECD能够在其规则对某些辖区产生负面影响时推卸责任。
01
GLoBE税基
基于实质的所得排除
基于实质的所得排除在计算所得和亏损时并没有减少全球反税基侵蚀（GLoBE）的税基。相反，只有当一个辖区根据其计算的GLoBE税基确定为低税且没有任何减税时，它才具有相关性。在确定低税辖区的补足税百分比（GLoBE税基乘以已缴有效税额）后，基于实质的所得排除才会减少辖区的净GLoBE所得，以确定那里的任何超额所得。然后将补足税百分比乘以超额所得，就得出了该辖区所得应纳的补足税金额。
基于实质的所得排除基于一个公式，该公式考虑了一个辖区的工资支出和有形资产投资（对于除投资实体以外的其他实体）。对于在某个辖区开展活动的合格员工，基于工资的排除通常等于实体合格工资成本的5%。有形资产的排除等于辖区合格有形资产账面价值的5%。合格资产包括不动产、厂房和设备以及自然资源，在有形资产中还包括承租人在辖区范围内使用有形资产的权利以及使用不动产或开发需要大量投资的自然资源的政府许可（或类似安排），但不包括为出售、租赁或投资而持有的财产（包括土地或建筑物）的账面价值或用于获得国际海运所得的资产。
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