RCEP框架下的国际税收合作与协调

海南政策君

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来源｜国际税收


一、RCEP的经济影响和溢出效应


二、RCEP协定税收条款分析
税收规则是国际经贸规则的重要内容，税收条款同样是RCEP协定的重要组成部分。税收规则与贸易规则、投资规则共同作用，为消除区域内贸易、投资障碍，降低商品服务交易成本，促进劳动力、资本、技术在RCEP成员国之间的自由流动，确保资源在国与国之间的最佳配置，提供了重要的制度基础。广义上看，税收规则包括：1.“边境上”（at-the-border）进口关税调节；2.“边境后”（behind-the-border）各成员国国内税收政策、税收制度；3.各国税收管理之间的协调、统一规则，避免重复征税和过度税收竞争，保证区域内有序的、合理的竞争秩序。狭义上看，税收规则聚焦于第二点和第三点。RCEP税收条款是各方共商共建共享的成果，与各成员国签署的税收协定共同形成了各成员国之间税收协调与合作的基本框架。RCEP税收条款的主要内容和特点包括以下五个方面。
一是明确了政策的边界。协定的第一章、第十七章明确了与税收相关条款的基本概念。RCEP第一章第二条一般定义中指出：“措施”一词涵盖一缔约方采取的任何措施，包括法律、法规、规定、程序、决定、行政行为或任何其他形式；表明了协定将对以上任意一项措施均产生约束力。第十七章第十四条税收措施明确：“税收协定是指为避免双重征税的协定，或者其他国际税收协定或安排”“税收和税收措施不包括任何的进口关税或关税”。这符合双边、区域贸易协定的一般惯例。国际贸易协定的核心内容是以开放市场、降低成本为根本诉求的关税削减。通常这一议题是谈判过程中的重中之重，在贸易协定中多是单独成章。RCEP第二章货物贸易以及关税承诺表对关税调节情况作了详尽说明。协定共包含了37张关税减让表，其中，中国、韩国、菲律宾各有5张，印度尼西亚、越南则各有6张，明确了RCEP各缔约方两国之间、不同商品之间的进口关税细则。在中国与其他国家签署的自由贸易协定中，对有关税收的条款也作了类似的规定。比如，《中国-格鲁吉亚自由贸易协定》第十六章指出：“税收措施”不应包括任何海关关税或进口税，除非本条另有规定，本协定的任何规定不适用于税收措施。《中国-韩国自由贸易协定》第二十一章指出：税收协定指缔约双方同为缔约方、避免双重征税的协定，或其他国际税收协定或安排；税收措施不包括：第一章第二节中所定义的“关税”，以及该定义项下第二款和第五款中列明的有关措施。
二是投资章节与税收条款紧密相关。RCEP协定第十章第九条是关于投资的转移条款。该项条款明确要求“每一缔约方应当允许所有与涵盖投资有关的转移自由且无迟延地进出其境内”。其中包括：投入的资本、利润、资本所得、股息、利息、技术许可使用费、技术援助和技术及管理费、许可费等其他经常性收入和投资所得。关于税收，协定明确规定，缔约方当以公正、非歧视和善意为原则，在采取或执行收取税款的任何税收措施，或根据居住地或公司所在地对人进行区分的任何税收措施时，只要确保在公平或有效征收的前提下，可允许发生阻止或延迟转移的例外情况。这在最大程度上尊重了税收协定的核心原则，确保了“公平、有效”的征税原则。与中国之前签署的自由贸易协定相比，RCEP与投资有关的税收条款涵盖的范围最广、内容最为丰富。此前，中国的贸易协定对税收条款大多采取了“完全排除”的做法，即协定本身没有包含任何“税收”相关内容。中国与发其他展中国家签署的自由贸易协定大多涵盖内容较少、开放水平较低，如《中国-毛里求斯自由贸易协定》《中国-格鲁吉亚自由贸易协定》等，属于较为初级的自由贸易协定。而中国与发达国家之间贸易投资规模更大、经济合作水平更高，逃税、避税等税收问题会严重阻碍双方经济关系的发展，影响商品、技术、资金等要素的自由流动。中国与发达国家签署的自由贸易协定更加重视税收议题，协定的投资章节对税收问题更倾向于采取“有限包括”“一定例外”的方式。比如，《中国-韩国自由贸易协定》第二十一章第三条专门提出了“税收”问题，明确征收和补偿适用于税收措施。《中国-新西兰自由贸易协定》在例外章节说明了与税收有关的概念界定。此外，中国-东盟自由贸易区经过近二十年的建设、升级后，已经成为一个全面、高质量、面向现代化的自由贸易协定。《中国-东盟全面经济合作框架协议投资协议》不仅包括遵守WTO一般性原则、明确税收概念，还明确了争端解决机制中税收问题的规则。第十四条第九款明确：“当一投资者提出争端缔约方采取或执行税收措施已违背征收条款规定时，应争端缔约方请求，争端缔约方和非争端缔约方应举行磋商，以决定争议中的税收措施是否等效于征收或国有化。”第十款规定：“如缔约双方未能启动此类磋商，也未能在自收到磋商请求的180天内，决定此类税收措施是否等效于征收或国有化，此类争端所涉投资者可以根据本条款提交仲裁请求。”这一条款确保了税收措施或税收争端可以诉诸于争端解决机制的权力，使协定成为“有牙齿”的规则，约束力大大提高。
三是明确了政策的适用性和优先次序。RCEP第十七章第十四条第二款明确：“除非本条另有规定，本协定的任何规定不得适用于税收措施。”例外原则明确了RCEP的适用性，符合国际惯例。更重要的是，此条第四款明确：“如本协定与任何此类税收协定之间在与税收措施相关的方面存在不一致，以后者为准。”税收协定优先的原则，明确了不同国际协定在约束税收措施上的优先权。目前，全球双边税收协定已经超过3000个，与区域联盟协定、国际组织协定共同构成国际税收协调与合作的重要载体。这一原则有助于维护联合国、经济合作与发展组织（OECD）等权威国际组织建立的国际税收治理基本准则，也尊重了长期以来亚洲国家之间税收协调与合作的实践经验；同时，与我国税收协定优先执行的主张保持了一致性。截至2020年4月底，我国已对外正式签署107个避免双重征税协定，其中101个协定已生效；内地和香港、澳门两个特别行政区签署了税收安排，大陆与台湾地区签署了税收协议。除缅甸以外，中国已经与其他14个RCEP成员国签署了双边税收协定，并在2019年1月1日前全部生效执行。
四是遵守以WTO为核心的国际规则。RCEP协定第十七章第十四条第三款明确指出：当《WTO协定》对税收措施授予权利或施加义务时，则应当遵守（《WTO协定》）；协定还明确，应当严格遵守WTO有关货物贸易、服务贸易的基本规则，如国民待遇、最惠国待遇原则。RCEP第十章第三条、第四条明确指出，国民待遇和最惠国待遇原则适用于“在投资的设立、取得、扩大、管理、经营、运营、出售或其他处置方面”。RCEP既维护了以规则为基础的多边贸易体系，也维护了世界贸易组织在全球贸易、投资中的核心地位。
五是税收条款充分考虑了各成员国间发展水平的巨大差异和发展中国家的诉求，体现了适度性、兼容性的特点。协定第十章第十八条指出：征收条款适用于构成征收的税收措施，在不迟于RCEP生效之日后的两年进行讨论，讨论结果须经所有缔约方同意。协定还明确：“任何规定不得迫使一缔约方，将其受约束的现行或未来的税收协定中产生的任何待遇、优惠或者特权给予任何其他缔约方。”RCEP在保证各成员国的正当权利、明确工作计划的前提下允许一定时间的过渡期，也允许各成员国保留一定的国内政策空间，更有利于保障发展中国家的利益。
RCEP与税收相关的条款的核心内容在于明确各成员国的税收政策、国际税收管理制度与RCEP规则体系是何种关系。基于以上的条款分析与比较，可以看出：RCEP最大程度地维护了现有的国际贸易、投资、税收规则，维持了现有的国际税收治理基本秩序，厘清了RCEP与税收协定、其他国际协定的关系，尊重税收措施的专业特点，有助于协定生效后，推进以各成员国税务主管当局为主导的执行机制。RCEP协定是货物贸易关税削减、服务贸易市场开放、投资准入等“硬性”约束，与税收条款“软性”约束相结合的国际协定。税收条款将推动RCEP成员国税收治理体系与税收管理政策的相互协调，促进地区内各国之间的税收合作。
三、RCEP发展对未来国际税收合作的启示





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