来稿发布：数字经济背景下我国税制征管面临的机遇及挑战

李威03

数字经济背景下我国税制及征管面临的机遇及挑战
（第229期）
2016年中国发布的《二十国集团数字经济发展与合作倡议》提出了数字经济的定义，认为“数字经济指的是以数字化信息与知识作为生产要素，以信息化网络为载体，以ICT的使用来促进效率提升和宏观经济结构优化的经济活动总和”，由此我国部分学者（裴长洪等，2018）提出数字经济是继农业经济、工业经济等传统经济之后的新经济形态。截至2019年，中国数字经济规模达到5.2万亿美元，美国数字经济规模至2019达到13.1万亿美元。由此可见，发展数字经济已成为信息时代世界各国为提高经济发展质量和在国际经济中争夺话语权而抢占的制高点。
数字经济的飞速发展无疑对我国现行税收带来了挑战，现可将这些挑战分为以下三个方面：首先，数字经济对传统课税主体界定提出挑战。随着数字经济的不断发展，线上交易突破了交易半径的限制，例如电子商务可以以较低的运营成本实现广泛市场的覆盖，税务部门面临电子商务中自然人未能有效进行税务登记及纳税主体难以被有效识别问题（胡连强，2019）。刘蕊（2020）认为数字经济实现了价值创造从价值链向价值网络，再向价值商店的发展演进，即产业链条的输入端与输出端多元化，消费者变成了数字价值的创造者之一，而传统的税收征管框架主要关注于无形资产的价值，未能关注到数据和用户参与这一新的重要价值创造来源，这进一步模糊了传统税制中价值创造者及纳税主体的界限。此外，数字经济同样对征税客体提出挑战。数字经济催生了大量新生商业模式，商品与服务之间的界限逐渐模糊、数字经济高度依赖无形资产、货币化渠道不断更新等新变化，使得征税客体难以确定（刘禹君，2019）。
其次，数字经济对我国现行税收征管体系带来挑战。首先，税收征管依靠于税收立法，工业经济时代主要是以物质生产为主，传统税收立法主要根植于物质世界。在数字经济快速发展的今天，税收立法需要进行转型，即即由所关注的现实物质世界延伸到虚拟的数字世界（冯守东，2021）。而在虚拟数字经济下的的新型商业模式，其特征为批量化的、大额的大量碎片交易，税务机关对交易过程难以追踪，难以确定纳税时间、期限和地点（李平，2018）。其次是企业或个人所得定性分类标准模糊化。在传统交易模式种，通常是以交易标的性质和交易活动形式来区分界定有关交易所得的性质；而数字经济中，商品和服务的界限以及不同交易方式的界限变得模糊。例如：3D 打印技术使得原来直接生产并交付使用的模式转变为授权购买者直接远程打印，销售方取得的收入是技术许可而收到的特许权使用费，还是销售产品抑或提供服务的营业利润？因此，传统标准无法对所得性质进行清晰定位进而影响税收征管（张泽平，2019）。以增值税为例，在数字经济下产业链条的输入端与输出端多元化导致商业价值实现环节的多元化，以增值税为例这使得现有增值税所依靠的“环环征收、链条抵扣”的基数不复存在，使得链条式增值税管理失去传统的锚点（谢波峰，2019）。
最后，数字经济发展对我国国际税收课税规则形成冲击。常设机构是国际社会普遍认可的国际税收课税规则，也是国际税收中一国拥有课税权的门槛。但随着数字经济不断发展，多层面商业模式得以不断创新，交易双方的合约达成已不再一定需要借助实体介质实现，即跨国境交易实现了交易地（虚拟数字空间）与交易双方所在地的脱离，对传统常设机构规则形成严峻挑战（谢波峰，2019；刘禹军，2019）。依据《OECD税收协定范本》中的内容，数字经济所依靠的数据是借助于服务器而存在，而固定的服务器可以作为常设机构，王宝顺（2019）对于服务器的“固定”标准提出质疑，原因主要有两点：一是服务器的移动难以被税务部门查证；二是各国对于服务器固定时间规定有所差异，给国际税收带来困难。此外，樊勇（2021）认为无论是在传统经济还是在数字经济形态下，税收管辖得以有效实现的关键在于税务机关拥有实体管辖权和执行管辖权。然而，数字经济对各国税收主体的实体管辖权和执行管辖权分别提出了不同的挑战，这种挑战直接影响到跨国企业的纳税遵从。
将数字经济发展所衍生的一些系列新技术的运用于税收领域从而形成“数字税收”，为我国扩大税基及提高征管效率带来了新局面，这种新局面可以归纳为于以下两方面：
首先，数字经济的发展使得企业在生产经营活动中可结合更为先进的网络信息技术，在降低企业本身交易成本的同时也扩大了自身的交易半径，集中体现在数字经济企业交易订单数量及交易总额规模的迅速扩张，从理论上扩大了总体税基。杨庆（2020）提出数字经济从生产到消费诸环节的数据极大地弥补了传统市场中的信息不对称问题，从根本上解决 生产者和消费者一直以来难以充分掌握信息的问题，从而提升各种资源的利用效率。
其次，数字经济的发展带来了网络信息技术的提升，不仅企业的生产经营相关技术效率得到了大幅提升，同样也提升了税收征管部门的征管效率（李香菊，2020）。谢波峰（2021）以信息技术为观察视角，认为在数字经济所带来新技术推动下，税收信息化建设，将通过集云资源、云应用为一体的电子税务局和数据治理工程，实现办税电子化、服务精准化、管理智能化，，使税务机关拥有更加严密的防控体系、更加智能的管理体系，切实了提高征管效能和服务质量。
运用税收政策促进我国数字经济发展是提升我国经济实力，提高我国数字经济话语权的重要手段，现有研究主要涉及以下两个方面：
坚持税收法定原则，推进我国数字税收法律体系建设。胡立升等（2021）学者认为将数字经济纳入征税范围在国际范围内已经达成共识，只是分歧在于征税范围、征税形式和应税收入的确定。张守文（2021）提出，对于数字经济的立法尤其需要协调和平衡效率与公平、自由与秩序、安全与发展这三队重要价值才能提升数字经济立法的质量。此外张守文还对数字税立法途径进行研究，认为数字税立法需要结合本国经济发展战略和法制发展战略，在立法时机、立法技术等 方面作出理性选择，同时，应注意国内立法与国际治理的有机协调，并在总体上构建“发展导向型”的、具有包容性的“数字税制”。
在现行税收制度下制定鼓励数字经济产业发展税收政策。对此，世界上一些国家已经进行了尝试，例如在数字经济发展初期，美国颁布《互联网免税法案》，明确表示对互联网不开征新的税种，充分激励互联网行业发展；乌兹别克斯坦在塔什干建立“信息和通信创新中心”，免征该中心内的公司所得税和强制性国家预算收费。对此，我国也可借鉴国外部分经验做法，例如通过加计扣除、税收抵免等方式以激励相关行业领域内企业加大研发投入（刘禹君，2019）；也可以通过对企业的研发成果适用较低税率或免税来降低企业的研发成本（刘淑春，2019）；加大对数字经济基础设施建设的优惠力度，将数字经济基础设施纳入《公共基础设施项目企业所得税优惠目录》，同时，根据传统产业数字化改造时间跨度一般为 3至10 年的特点，税收减免优惠政策的时间可以设定为6年或更长（胡立升，2021）。人才同样是数字经济发展的重要保障，但基于我国数字经济飞速发展的实际来说，“数字人才”缺口进一步加大。对此可以通过税收政策引导人才流动，一方面可以通过加大企业对人才培养和引进的抵扣力度，如对企业发生的职工教育经费和引进人才经费进行全额抵扣；另一方面加快个人所得税综合税制改革，增加数字技能培训的专项抵扣，提高数字人才有效收入，为数字经济发展提供人才保障。
综上相关文献所述，我国对数字经济税收的研究集中于对国内外税收的影响和冲击，应对措施方面也主要聚焦于如何完善税收制度及税收征管等减少国际间的逃避税问题，但在如何以税收政策支持数字经济发展方面的研究较少，仅有的研究也是从国家范围的宏观范围出发，并未涉及特定区域税收政策支出数字经济发展问题。由于我国各地区经济发展水平相差较大，今后的研究希望可以立足于我国的特定区域，着重对税收政策支持数字经济发展做出研究，对现有研究做出补充。
参考文献：
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作者：樊稼岐，河北邢台人，兰州财经大学财税与公共管理学院2020级税务专业硕士研究生。