欧盟变天了，严管跨境零售电商增值税

税智观察

欧盟现有的增值税制度成型于1993年。该制度下各成员国均征收增值税，在不低于15%的前提下各成员国自定税率，自行征收。同时，欧盟理事会通过立法对各成员国的增值税体系进行协调，形成统一的增值税体系。欧盟理事会的立法主要由指令和实施条例两部分组成。指令全称为欧盟理事会第2006/112/EC号指令，为欧盟的增值税共同体系奠定了基础。实施条例的全称是“欧盟理事会实施条例第282/2011号”，于2011年3月15日通过，为实施指令明确了方法。
  


欧盟理事会于2017年和2019年通过了若干指令，对2006/112/EC号指令进行了重大修订，并相应修订了282/2011号实施条例。修订的内容于2021年7月1日开始生效。这次修订主要与跨境电商B2C业务相关。
  
根据欧盟理事会第2006/112/EC号指令，增值税的征税范围包含提供商品、提供服务、进口商品以及从其它成员国获得商品。其中“从其它成员国获得商品”类似于进口商品。因为欧盟成员国之间已经取消了海关，成员国之间商品流动不按进出口对待，成员国之间的跨境销售情形下“从其它成员国获得商品”无法按照进口来征税，因此单独形成一种征税范围。从其它成员国获得商品遵循目的地原则，一般以商品运输的终点确定纳税地，换言之就是在商品的输入国，适用该国的税率纳税，在B2C的情形下，就是在消费者所在国纳税。把“从其它成员国获得商品”排除之后，进口商品仅指从非成员国进口商品。
  
跨境电商增值税，在欧盟市场主要涉及两个纳税环节。第一个环节是商品进入欧盟的环节即进口通关环节，第二个环节则是进入欧盟之后在欧盟内部销售，包括各成员国之间的跨境销售环节。本次修订后两个环节的政策都发生了重大变化。
  


一、针对进口到欧盟的通关环节的政策变化
  
从欧盟之外的第三国进口到某一欧盟成员国的货物，一般情况下需要在进口环节缴纳增值税。此外，原先的法规中也存在例外的规定。本次法规变化涉及对原先一些例外规定的修改，也包括新增了一些例外规定。
  
第一，取消进口免税额
  
原制度下，低于22欧元的进口货物免征进口环节增值税。新制度取消了这项规定，意味着今后进口到欧盟的所有的货物都应要征收增值税。
  
第二，引入了进口一站式服务（Import One Stop Shop,简称“IOSS”）制度
  
IOSS制度是后文将要讨论的OSS的组成部分，属于简化申报的制度。IOSS适用于从非欧盟成员国向欧盟成员国（即进口货物到欧盟）销售低值货物的情形。为简化增值税的申报和缴纳，加快通关速度，欧盟引入了该制度。该制度下，低于150欧元的货物（以下简称“低值货物”。顺便说一下，150欧元也是关税的起征点。）在进口环节可以不纳增值税，而在销售环节由商家通过IOSS端口申报缴纳增值税。
  
IOSS制度不是强制的，商家可以选择应用。不论是否在欧盟内设立机构，商家都可以选择应用IOSS。但是，对于未在欧盟设立机构的商家，除非其机构所在国与欧盟有增值税互助协议，只有通过在欧盟设立机构的电子中介进行交易，才能应用IOSS。
  
应用IOSS前先要注册。一般是在其机构所在国注册。没有在欧盟设立机构的商家在其电子中介所在国注册。一旦注册，就针对所有进口低值货物，按月汇总纳税。注册所在国税局收到税款后，分配给消费者所在各国。
  
该项制度不适用于应征欧盟协调消费税（EU Harmonized Exercise Duties)的货物（例如烟、酒）。
  
第三，引入简化申报的特殊安排
  
对于没有采用IOSS进行简化申报的远程销售进口，发送给欧盟内消费者低值进口货物的情形下，允许采取简化的申报方法，这些方法称为特殊安排。邮局、快递公司、报关行等申报进口低值货物的报关代理机构可以根据该项特殊安排，在送货时向消费者按消费者所在国标准税率收取增值税，并按月汇总，于次月16日之前缴纳给政府。该项制度同样不适用于应征欧盟协调消费税（EU Harmonized Exercise Duties)的货物（例如烟、酒）。
  


二、针对欧盟内部销售环节的政策变化
  
欧盟内部销售即欧盟成员国之间的跨境销售。按照欧盟成员国之间的跨境销售增值税处理的一般规则，远程销售的商家应遵循目的地原则，在商品的输入国适用该国的税率纳税，同时在商品输出国不仅不需要交税，该批货物对应的增值税进项税还可以正常抵扣。也就是说，商家在商品输出国的税务处理类似于我国的出口商品“免抵退”，但不需要专门办理出口退税手续。新政策下的相关变化包括：
  
第一，取消原来成员国各国自定的远程销售征税门槛
  
由于一般原则下要求商家在商品输入国办理增值税登记，对于远程销售的商家来说有一定的合规负担，因此原先各国普遍对这个做法设置了一个门槛（年销售3.5万欧元至10万欧元之间），规定在该国远程销售达不到门槛的情况下，商品输入国不征税因此也不需要税务登记。同时，商品输出国将上述未达到门槛的远程销售视为普通的国内销售征税。
  
这次修订取消了以上门槛，意味着今后绝大多数欧盟内跨境销售要按照一般规则进行税务处理，即在远程销售的消费者所在国进行增值税登记，按该国适用税率在该国申报纳税。同时新规定对年销售收入低于一万欧元的统一门槛（类似于我国的小规模纳税人门槛，但是要低很多）的远程销售商规定了例外处理。新规则下如果欧盟内设置机构的纳税人全年销售收入合计低于该门槛，则仍不需要在远程销售的消费者所在国进行增值税登记，仍将欧盟内的跨境销售视同国内销售在商品输出国纳税。
  
该规定只适用于在欧盟内设立机构的过程销售商家。
  


第二，引入一站式服务站（One Stop Shop,简称“OSS”）制度
  
取消上述远程销售征税门槛之后，大量的远程销售商家需要在欧盟多个成员国同时纳税。为此，欧盟推出了一种纳税申报方面的便利措施OSS制度。该制度针对所有以B2C方式销售商品和提供服务的商家适用。OSS制度下过程销售的商家可以只在欧盟的一个成员国进行增值税登记，并且基于该登记通过线上平台向欧盟所有成员国就远程销售以及跨境服务进行增值税申报。
  
OSS制度又可以细分为欧盟内的OSS（Union OSS)和欧盟外的OSS（Non-Union OSS)。其中欧盟外的OSS仅适用于服务（未在欧盟设立机构的纳税人向欧盟成员国的消费者提供的发生在欧盟成员国的服务的情形）；欧盟内的OSS则既涉及服务（在欧盟一个成员国设立机构的纳税人向未设立机构的国家消费者提供服务的情形），又涉及远程销售（纳税人不论是否在欧盟设立机构，从事欧盟成员国之间远程销售的情形）。
  
例如，如果卖家未在欧盟内设立机构场所，但向多个欧盟成员国远程销售货物，则可以利用欧盟外的OSS制度，任选一个成员国进行增值税登记，并且基于该登记通过线上平台向所有消费者所在的成员国进行增值税申报，包括未在欧盟设立机构的纳税人跨成员国销售货物。
  
上文提到，欧盟内设立机构场所的电子商家如果跨成员国远程销售年收入达到一万欧元，就需要在消费者所在地成员国进行税务登记并申报纳税。对于在多个国家同时开展销售的商家，这意味着巨大的合规工作量和成本。这种情形下就可以利用欧盟内的OSS制度，选择一个成员国（比如说其机构所在国）进行税务登记，并且从该国通过OSS平台按季度报送一张申报表，向所有国家进行纳税申报。这就大大降低了电商的增值税合规成本。欧盟委员会预测有95%以上的电子商务销售者会从中受益。
  
在欧盟内OSS制度下，接受申报的成员国税局会将收到的税款向消费者所在地成员国进行分分配。
  
OSS制度为纳部人提供了便利，但是也有缺点。即，按OSS申报的情形下，货物的进项税额，包括在海关缴纳的进项税额，不可以抵扣。
  


第三，将线上商城和平台（合称“电子中介”）视同为商品或者服务提供者
  
增值税是间接税。在B2C的语境下，增值税由商品或者服务的提供者向消费者收取，并缴纳给政府。新制度规定特定情形下，电子中介会被视为商品或者服务提供者，从而负有向纳税人收取增值税并上报缴纳给政府的义务。例如，如果商家没有在欧盟设立机构，但是在欧盟内部跨成员国远程销售货物或者在欧盟某一成员国之内远程销售货物，则促成销售的电子平台具有以上收税和纳税的义务。为完成该项义务，电子中介也可以利用上文提到的OSS制度来降低合规成本。
  
第四，强化电子中介的记账义务
  
新制度加强了对线上商城和平台的税务监管措施，规定即使它们不构成视同提供商品或者服务，不具有扣税义务，仍要按规定保存相关记录。相关记录要保存10年以上。
  


三、影响和应对
  
取消22欧元的进口货物起征点影响重大。欧洲委员会在其新闻公告中说，此前该项规定被广泛滥用，甚至有些商家将智能手机按此规定免税报关，据估计欧盟各成员国每年为此损失70亿欧元的税款。取消起征点之后，这个漏洞不复存在。
  
另外，IOSS制度将进口低值货物的纳税环节从进口环节推后到了零售环节，在增加透明度便利征管的同时变相地提高了税基。该项政策与前述取消22欧元进口货物起征点的变化相叠加，会大大增加部分B2C跨境电商的税务负担，压缩其利润空间。
  
取消各国的远程销售征税门槛会增加跨境电商的税务合规成本。通过电子中介以及报关代理来加强征管的措施会促进跨境电商的税务合规。OSS制度（包括IOSS）在简化税务合规程序，降低纳税人合规负担，加快通关速度，提高运营效率等方面会有利于跨境电商的发展。
  
向欧盟进行远程销售的商家要及时联系电商平台等合作方，了解其新的做法，分析各种新政策的影响，并制定相应的应对措施。应对方面，跨境电商可以借助专业人士分析新政策对运营效率以及税务负担和税务合规成本的影响，必要时应调整现有商业模式以适用政策变化。

关于作者：Patrick Zhao,专注国际税务30年，曾任职税局、“四大”和外企，现专职从事国际税务咨询，服务过近百家知名客户，著有《“走出去”企业税务指南》。可通过以下图片中的信息联系作者。




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