【答疑解惑】9月1日起对外支付相关费用等不需要再代扣代缴“三项附加税费”答疑汇总

李威03

【答疑解惑】9月1日起对外支付相关费用等还需要代扣代缴“三项附加税费”？
来源：tpperson
《中华人民共和国城市维护建设税法》施行以前，对外支付相关费用等是否需要代扣代缴城市维护建设税、教育费附加及地方教育附加“三项附加税费”各地税局一直存争议，但是现在需要特别提醒的是《中华人民共和国城市维护建设税法》9月1日起施行后对外支付相关费用等不需要再代扣代缴“三项附加税费”了。具体政策依据如下：
1、《中华人民共和国城市维护建设税法》（2020年8月11日第十三届全国人民代表大会常务委员会第二十一次会议通过）第三条规定：对进口货物或者境外单位和个人向境内销售劳务、服务、无形资产缴纳的增值税、消费税税额，不征收城市维护建设税。
2、2021年8月24日《财政部 税务总局关于城市维护建设税计税依据确定办法等事项的公告》（财政部 税务总局公告2021年第28号）第一条规定城市维护建设税以纳税人依法实际缴纳的增值税、消费税税额（以下简称两税税额）为计税依据。但是计税依据不含因进口货物或境外单位和个人向境内销售劳务、服务、无形资产缴纳的两税税额）；同时第二条规定教育费附加、地方教育附加计征依据与城市维护建设税计税依据一致。
3、2021年8月31日《国家税务总局关于城市维护建设税征收管理有关事项的公告》（国家税务总局公告2021年第26号）第一条也明确城建税以纳税人依法实际缴纳的增值税、消费税（以下称两税）税额为计税依据。但应当缴纳的两税税额，不含因进口货物或境外单位和个人向境内销售劳务、服务、无形资产缴纳的两税税额。
而且第五条进一步明确代扣代缴不含因境外单位和个人向境内销售劳务、服务、无形资产代扣代缴增值税情形。
此外需要提醒的是《中华人民共和国城市维护建设税法》及相关公告自2021年9月1日起施行。
综上，2021年9月1日起对外支付相关费用等不需要再代扣代缴城市维护建设税、教育费附加及地方教育附加“三项附加税费”了。


【答疑解惑】为什么2021年9月1日起代扣境外单位或个人提供服务增值税不需要扣缴城建税？
本文作者

近日，国家税务总局颁布了《国家税务总局关于城市维护建设税征收管理有关事项的公告》（国家税务总局公告2021年第26号），明确了自新《中华人民共和国城市维护建设税法》实施（即2021年9月1日）后，境外单位和个人向境内销售劳务、服务、无形资产，由境内单位代扣代缴的增值税不再需要缴纳城建税。这究竟是什么原因呢？
在原先货物征收增值税，服务、无形资产、不动产征收营业税的时期，我们对于城建税缴纳经常有一个口诀，即货物出口退税（增值税）不退城建税、货物进口环节增值税也不缴纳城建税。正是基于这样一个大的原则，在生产型企业实行“免、抵、退”的制度安排下，对于生产企业出口应退的增值税直接是抵减了其内销货物应缴纳的增值税。因此，基于出口退税不退增值税这个大原则，财政部、国家税务总局在2005年颁布了《财政部 国家税务总局关于生产企业出口货物实行免抵退税办法后有关城市维护建设税、教育费附加政策的通知》（财税〔2005〕25号），规定经国家税务局正式审核批准的当期免抵的增值税税额应纳入城市维护建设税和教育费附加的计征范围，分别按规定的税（费）率征收城市维护建设税和教育费附加。
其实，早在2012年上海最初试点营业税改征增值税之初，我们就提出过这个问题，即对于原营业税应税服务的营改增，不能只是改一个名字，配套的制度也要进行改革。对于境外单位和个人向境内单位销售劳务、服务、无形资产，境内单位代扣的增值税，不应该缴纳城建税等附加税。实际的原理何在呢？
大家要注意，在全面营改增后，实际我们国家增值税制度对于跨境货物、劳务的增值税征收的大原则实际和OECD《国际增值税报告》是一致的，就是我们对于跨境货物、劳务的增值税应该在“实际消费地”征税。为了贯彻对于货物、劳务的增值税在实际消费地征收，在具体的征管机制上有两种方法：
1、反向征收机制（reverse charge system）。所谓的反向征收机制，用大白话说，就是正常我们对于增值税的征收，应该是对于销售商品、提供劳务的纳税人征收。但在反向征收机制下，我们的增值税是对于购买、接受劳务的纳税人征收增值税；
2、代扣代缴机制（withholding system）。所谓的代扣代缴机制，就是由商品的购买方、服务的接受方在支付价款时代扣商品的销售方、服务提供方应缴纳的增值税。
这两种增值税征收机制，都可以实现在跨境货物、劳务增值税征收机制下，实现对于货物、劳务在实际消费地征税，这一国际通行原则。
这样一说，我们就可以了解到我国整体的增值税制度性安排了，即：
1、在跨境货物贸易中，我们实行的是反向征收机制，即对于跨境货物的进口，我们是以国内进口商（货物购买方）作为增值税纳税人，直接在进口环节缴纳增值税。只不过这个增值税目前根据我国的征管机制安排，不是在税务局缴纳，而是在海关缴纳。我们自然制度安排就实现了，进口环节在海关缴纳的增值税不需要缴纳城建税等附加税；
2、但是在跨境的服务贸易中，我们对于向国外进口服务的境内纳税人而言，我们采用的不是反向征收机制，而是采用的代扣代缴机制，由跨境服务的境内服务进口方代扣代缴境外纳税人的增值税，同时境内服务购买方符合条件也可以将这部分代扣的增值税进行进项税抵扣。
因此，大家要理解的是，无论是我们在货物进口环节采用的反向征收机制（进口货物环节海关增值税），还是在服务进口环节采用的代扣代缴机制，本质上都是实现针对跨境交易在实际消费地征收增值税的大原则，手段不一样，目的最后是一样的。因此，对于货物进口和服务进口，也应该贯彻一致的附加税征收原则。
理解了这一点，大家就能够理解为什么国家税务总局公告2021年第26号中规定：应当缴纳的两税税额，不含因进口货物或境外单位和个人向境内销售劳务、服务、无形资产缴纳的两税税额。
所以，国家税务总局公告2021年第26号这条规定，应该是在新城建税法实施后，彻底地一个拨乱反正的措施。当然，你能理解这一点，也就能理解，为什么26号文只写了“劳务、服务、无形资产”，唯独遗漏了不动产呢。这里，你要理解原理就知道了，我们对于跨境服务贸易，和跨境货物贸易一样，叫出口环节退增值税不退附加税，进口环节缴纳增值税不缴附加税。你必须是应税行为的进口，即境外单位、个人在境外向境内单位、个人提供的，境内单位、个人实际在境内消费的服务。
但是，这里实际上有另外一个问题需要探讨，就是境外单位和个人向境内单位、个人提供服务实际有两种情况：

情形一：境外单位或个人在境外向境内单位或个人提供的，实际在境内消费的服务；
情形二：境外单位或个人来境内，向境内单位或个人提供的，实际消费在境内的服务；
从原理来看，第一种情况属于服务的进口，这个和货物的进口一样，境内单位和个人代扣境外单位或个人的增值税不需要缴纳附加税。
这里的问题在于第二种情况，即境外单位或个人来境内向境内单位或个人提供服务，这种就不属于劳务的进口，就是境外单位或个人在中国境内提供正常提供服务。严格意义上来讲，第二种情况应该是境外单位或个人自行申报缴纳增值税，那这种情况和境内单位或个人在境内提供增值税应税服务一样，也应该正常缴纳附加税。
但是，从财税【2016】36号文第六条来看：中华人民共和国境外（以下称境外）单位或者个人在境内发生应税行为，在境内未设有经营机构的，以购买方为增值税扣缴义务人。财政部和国家税务总局另有规定的除外。也就是说，36号文对于扣缴义务的规定，没有严格区分我们上面说的两种情况。
从国家税务总局公告2021年第26号的规定来看，我们是将境外单位和个人向境内单位或个人转让不动产排除在外了，因为不动产很明显肯定在境内。也就是境外单位或个人转让境内不动产，即使境内单位或个人扣缴增值税，也必须缴纳城建税等附加税。但是，问题就在于其他与不动产相关的服务呢，比如如果境外单位或个人在境内有不动产，在境内出租（且境内没有任何常设机构），此时境内单位或个人扣缴租金增值税，是否需要缴纳城建税等附加税呢？
但是，如果严格区分上面两种情况，即只有境外单位或个人在境外向境内单位或个人提供的实际消费地在境内的服务，才属于标准的服务进口，这种扣缴增值税可以不缴纳城建税等附加税。那境外单位或个人来境内提供服务，境内购买方扣缴增值税必须同时扣缴城建税等附加税的话，那对于境外单位或个人同时在境内、外向境内单位或个人提供服务的情况下，就又遇到原先营业税下存在的境内、外劳务比例划分的问题了。
因此，从国家税务总局公告2021年第26号的规定来看，我们实际就没有再去区分情况一和二分别处理了，只要境外单位或个人向境内单位或个人提供服务，在境内没有机构场所，而由境内单位代扣增值税的，都不需要缴纳城建税等附加税。但是，26号公告对于销售不动产是排除在外的。当然，我们的建议是在排除销售不动产的基础上，应该将与不动产紧密相连的服务（比如不动产租赁服务）也应该一并排除在外更加合适。
而对于境外单位来华提供服务缴纳增值税是否缴纳附加税，实际要和国家税务总局19号令《非居民企业来华承包工程和提供劳务税收管理暂行办法》结合，当然这个办法也要及时修改。如果非居民企业来华提供劳务，不需要办登记自行申报而采用境内支付方扣缴就不缴纳附加税。如果办登记自行申报就缴纳附加税。这个是最符合征管效率的管理方法。
最后，我们顺便提一句，既然自2021年9月1日起，货物的进口与服务进口的附加税制度安排统一了，那从这时候起，对于服务、劳务、无形资产出口的“免、抵税额”也应该要缴纳城建税等附加了，这个在国家税务总局公告2021年第26号也很自然规定了。
【不敢信】哪些对外支付不再扣缴“三项附加税费”？
来源：跨界税收 作者：古老师
问：根据《中华人民共和国城市维护建设税法》等新规，９月１日后向境外非贸付汇支付劳务、服务、无形资产，不再代扣代缴城市维护建设税、教育费附加、地方教育附加“三项附加税费”，那么不再代扣扣缴三项附加税费的范围是否包括租金、利息、金融商品转让等代扣代缴增值税产生的三项附加税费？
  
答：服务贸易对外支付不再代扣扣缴“三项附加税费”是个好消息，涵盖范围非常大，不征收附加税费范围超出大家直觉。

如果按照常见非贸付汇项目来说的话，不再代扣扣缴“三项附加税费”的范围包括对外支付利息、租金、各类特许权使用费、各种现代服务生活服务、各类金融商品、上市公司股权转让（非上市公司股权转让不缴增值税）、各类权益无形资产等。

由于销售劳务中，“劳务”是一个相对宽泛的概念，原则上包含了所有劳务服务活动，如加工、修理修配劳务，承包工程劳务等。因此本次不再代扣代缴“三项附加税费”的范围包括非贸付汇绝大部分场景。


税法依据：根据《关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》（财税[2016]36号）附件1：营业税改征增值税试点实施办法：

销售服务，是指提供交通运输服务、邮政服务、电信服务、建筑服务、金融服务、现代服务、生活服务（其中，金融服务，是指经营金融保险的业务活动。包括贷款服务、直接收费金融服务、保险服务和金融商品转让；现代服务，是指围绕制造业、文化产业、现代物流产业等提供技术性、知识性服务的业务活动。包括研发和技术服务、信息技术服务、文化创意服务、物流辅助服务、租赁服务、鉴证咨询服务、广播影视服务、商务辅助服务和其他现代服务）。
  
销售无形资产，是指转让无形资产所有权或者使用权的业务活动。无形资产，是指不具实物形态，但能带来经济利益的资产，包括技术、商标、著作权、商誉、自然资源使用权和其他权益性无形资产（其中，其他权益性无形资产，包括基础设施资产经营权、公共事业特许权、配额、经营权(包括特许经营权、连锁经营权、其他经营权)、经销权、分销权、代理权、会员权、席位权、网络游戏虚拟道具、域名、名称权、肖像权、冠名权、转会费等）。


【答疑】跨9月1日执行的对外支付合同是否扣缴三项附加税费？

——纳税判定与申报系统设计建议
来源：跨界税收 作者：古老师

问：我公司有一份劳务非贸合同，合同于8月1日签订，境外公司给的invocie日期是8月25日，我公司准备在9月对外支付并扣缴增值税，是否需要扣缴三项附加税费？是否会产生滞纳金？如下图所示：

  
答：这个问题涉及跨境增值税纳税义务发生精确时点的确定问题，有较大难度。对这个问题回答是，不一定所有在9月1日后对外支付的劳务、服务、无形资产对外支付都不用缴纳“三项附加税费”，还需要根据合同条款判定。理论上如果9月1日前产生增值税纳税义务的对外支付合同，9月1日后实际对外支付时仍需要扣缴“三项附加税费”。具体分析如下：
  

对外支付扣缴劳务、现代服务、特许权费增值税纳税义务产生时点

一、判定增值税纳税义务产生时点
（一）税法规定的纳税义务产生时点
根据《关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》（财税[2016]36号）附件1：营业税改征增值税试点实施办法，第四十五条“增值税纳税义务、扣缴义务发生时间的规定有以下几条：

1.纳税人发生应税行为并收讫销售款项或者取得索取销售款项凭据的当天；

2.先开具发票的，为开具发票的当天。

收讫销售款项，是指纳税人销售服务、无形资产、不动产过程中或者完成后收到款项。

取得索取销售款项凭据的当天，是指书面合同确定的付款日期；

4.未签订书面合同或者书面合同未确定付款日期的，为服务、无形资产转让完成的当天或者不动产权属变更的当天。
  
以下分别根据以上原则性规定判定跨9月1日前后的非居民增值税纳税义务发生规则：

（二）三项基本判定规则
  根据以上条款，非居民纳税人销售劳务、服务、无形资产，一般情况下纳税义务的时点可以总结为以下三个方面：
  
1.纳税判定规则一：“应税行为并收讫销售款项”，是指非居民销售劳务、服务、无形资产行为发生＋非居民收到款项，的当天。

这一条判定规则主要适用于合同约定销售劳务、服务、无形资产后，到期付款的情况，按实际付款时间判定缴纳增值税及其附加税费的时间。
①对于５万美元以上的对外支付，必须拿到《对外支付备案表》银行才能转账付款，因此大多数情况下是纳税前置的，必须完税扣缴义务人才能申请《对外支付备案表》非居民才能实际收款。因此，对于合同没有明确约定付款时间的，是否缴纳三项附加税费，看实际办理纳税申报的时间，只要９月１日后申报完税的都无需扣缴三项附加税费。

②对于５万美元以下的对外支付，这类情况不需要申请《对外支付备案表》，有可能企业实际已经在９月１日前就自行对外支付了但支付当日未申报纳税，对于这类情况，如果在９月１日后再行申报扣缴增值税时，应扣缴“三项附加税费”。
  
2.纳税判定规则二：“取得索取销售款项凭据的当天”产生纳税义务。
这里不是指境内企业取得境外公司发送的invocie当天就是应扣缴增值税义务发生日。因为，根据36号文的解释“取得索取销售款项凭据的当天，是指书面合同确定的付款日期”。这里实际上还是需要根据销售合同判定。
①如果根据约定（合同或invocie上附有规定）取得invocie当天为应付款日，那么如果取得invocie当天在９月１日前，应扣缴三项附加税费；如果取得invocie当天在９月１日后，则不需要扣缴三项附加税费。
  
②如果合同约定取得invocie后若干天内后为应付款日，则不应以实际应付款项产生日进行判定是否缴纳三项附加税费。
  
③如果合同没有约定取得invocie为付款日，则需要根据具体合同约定判定应付款日，参考规则一。
  
④“先开具发票的，为开具发票的当天”，这里的发票是我国税务机关发售的，不是指境外公司的invocie。通常境外单位和个人不会向境内企业开具我国税务机关发票。
  
3.纳税判定规则三：合同没有约定付款日，以销售劳务、服务、无形资产实际完成时点确认增值税纳税义务发生时间。

根据以上36号文条款“未签订书面合同或者书面合同未确定付款日期的，为服务、无形资产转让完成的当天”。对于这一条如果企业未明确约定付款时间，但合同已经履行完成，希望等到９月１日后再实际付款则有可能面临缴纳滞纳金的风险。
  
（三）两项例外判定规则
1.预收款的建筑服务、租赁服务纳税义务产生时点
对于预收款的建筑服务、租赁服务，36号文附件一第四十五条规定“建筑服务、租赁服务采取预收款方式的，其纳税义务发生时间为收到预收款的当天”。

如果预收款项是在9月1日前但没有在纳税期限内扣缴增值税，则有可能需要在9月1日后补缴增值税及其附加税费和滞纳金。
  
2.金融商品转让服务纳税义务产生时点
对于非居民转让金融商品，36号文附件一第四十五条规定“纳税人从事金融商品转让的，为金融商品所有权转移的当天”。如果转让当天是9月1日前，纳税义务发生后未在纳税期限内扣缴税款有可能需要补缴税款和滞纳金。

（四）代扣代缴增值税的纳税期限
当扣缴增值税纳税义务发生后，通常按次扣缴增值税的纳税期限是5天，这是因为通常境外非居民纳税人我国税务机关几乎不会对其登记为定期纳税。

税法依据是，财税〔2016〕36号）附件1：《营业税改征增值税试点实施办法》第四十七条的规定：“纳税人以1个月或者1个季度为1个纳税期的，自期满之日起15日内申报纳税；以1日、3日、5日、10日或者15日为1个纳税期的，自期满之日起5日内预缴税款，于次月1日起15日内申报纳税并结清上月应纳税款。
  扣缴义务人解缴税款的期限，按照前两款规定执行”。

（五）总结
9月1日后办理对外支付扣缴增值税是否需要扣缴“三项附加税费”需要根据扣缴增值税纳税义务发生时间综合判断。最需要关注的情况是，如果纳税义务发生时点是9月1日前，但跨9月1日后，没有按期在申报期限内申报则需要缴纳增值税和“三项附加税费”，则后续实际申报时有可能不仅有可能需要缴纳“三项附加税费”，还有可能涉及缴纳滞纳金，此时不能完全认为凡是9月1日后申报扣缴非贸对外支付增值税的情况都无需缴纳“三项附加税费”。

  
二、在纳税申报系统设计方面的建议
目前扣缴申报系统设置，大致有两种情况。第一种是，统一设置为企业申报所属为9月1日后的对外支付扣缴增值税时，不带出“三项附加税费”申报选项。这类“一刀切”的申报系统设置，在如果申报非居民销售不动产等产生扣缴增值税附加税费的情况时，可能会产生少缴附加税费的问题。
  
第二种是，有的地方企业申报所属为9月1日后的对外支付扣缴增值税时，所有项目仍然可以选择勾选“三项附加税费”。这类系统设置，会给一部分企业造成误导，导致部分扣缴义务人会习惯性勾选三项附加税费，造成多缴附加税费，产生后续退税等较难处理的事项，增加扣缴义务人和税务机关的办理成本。
  
建议系统可以设置为，扣缴义务人仅在扣缴增值税申报页面中选择扣缴非居民销售不动产、销售动产等选项目时，能够带出“三项附加税费”勾选框，其他情况下进行屏蔽带出“三项附加税费”勾选框。


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