向离职人员补发工资、奖金等报酬，这样预扣个人所得税

李威03

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2020年度个人所得税
综合所得年度汇算专题之四
向离职人员补发工资、奖金等报酬，
相关的个人所得税问题
文/段文涛
离职人员取得原单位补发的工薪（奖金）适用哪个税目缴纳个人所得税？
这个问题，经常在微信群以及朋友圈看到有网友问及，以前也没去多想，今天又看到一个网友询问此问题，而且问得比较详细：

请问：公司对2020年的绩效，直接按照劳务所得申报，导致我交了20%的个人所得税是否合理？
具体是这样：公司以往发"业务绩效"都是年底一起计算发放，可2020年的绩效是分两次发的，在12月15号发了一部分绩效，2021年1月28号才发了剩余的绩效。因本人在2020年12月初离职，2021年1月份发给我的这部分2020年绩效，公司是按照劳务报酬所得申报扣了我20%的个人所得税，但如果公司申报填在我2020年的工资薪金一起，我是不够一年6w的（就不用缴个税）。公司现在这样申报，导致我交了20%的个人所得税是否合理？

由此，这个问题还真引起了我的兴趣。略加分析后，对于这个问题，我是这样认为的：
首先，有关“2021年1月28号才发了剩余的绩效，......如果申报填在2020年的工资薪金一起，我是不够一年6w的（就不用缴个税）”的认识——这种认识是错误的。
取得所得相关税款所属期这样确定
单位2021年1月28号向个人支付的工资、薪金所得或者劳务报酬所得，是计入该个人2021年的所得而非2020年的所得。
单位向个人支付工资的时间是2021年1月28号，也就是2021年1月份支付的个人所得，扣缴义务人实际支付工资、薪金所得或者劳务报酬所得的月份为工资、薪金（劳务报酬）发放期。按照《个人所得税法》规定，扣缴义务人向个人支付应税所得时应当代扣（预扣）个人所得税，按照《个人所得税法》第十四条第一款规定：扣缴义务人每月或者每次预扣、代扣的税款，应当在次月十五日内缴入国库，并向税务机关报送扣缴个人所得税申报表。可见，支付工资、薪金所得或者劳务报酬所得的次月15日内为上月代扣（预扣）税款的解缴申报期。
据此，按照个人所得税法的规定，扣缴义务人次月所申报解缴的个人所得税税款，毫无疑义的应是上月代扣（预扣）的税款，而众所周知的是此项所申报解缴的税款的所属期肯定应当是上月，即代扣（预扣）税款的月份为税款所属期。
这样就很清楚了：
扣缴义务人向个人实际支付工资（劳务报酬）的月份为工资、薪金（劳务报酬）所得的实际发放期；
按照《个人所得税法》的规定，在支付工资（劳务报酬）应当同时依法代扣（预扣）税款，因此实际支付工资（劳务报酬）的月份的月份即为应代扣（预扣）个人所得税的税款所属期；
扣缴义务人代扣（预扣）个人所得税的次月（15日前）应当申报解缴税款，也就是所代扣（预扣）个人所得税的申报解缴期。
从以上的“实际发放期”“税款所属期”以及“申报解缴期”可见，至于扣缴义务人向个人所支付的工资、薪金所得或者劳务报酬所得是属于哪一年、哪一个月份的，也就是大家经常说到的工资、薪金，劳务报酬所属期（如当月实发上月工薪，该工薪所属期为上月；今年支付上年的绩效、奖金，该绩效、奖金的所属期为上年等），与计算、代扣（预扣）个人所得税没有什么关系。
个人所得税所涉及到的是工资、薪金（劳务报酬）所得的实际发放期、税款所属期和税款申报解缴期，与工资、薪金（劳务报酬）的属期无关。
综上，按照税法规定，纳税人应当在工资、薪金（劳务报酬）所得的实际发放期计算并代扣（预扣）个人所得税，在税法规定的税款申报解缴期内将税款所属期为上月的税款进行申报与解缴。
离职员工取得补发报酬的所得性质
至于在员工离职以后再向其补发的报酬（现金、实物等经济利益），是作为工资、薪金所得还是劳务报酬所得，倒还真是个有争议的问题。我认为，还是应按工资、薪金所得处理。其理由是这样的：
之所以对向离职员工支付其任职期间的报酬的性质，即究竟是属于工资、薪金（劳动报酬）还是劳务报酬有争议分歧，焦点就是该人取得这些报酬时已经离职，此时已经不再受雇于支付个人所得的单位了。
按照《个人所得税法实施条例》第六条第一款第（一）项的规定：工资、薪金所得，是指个人因任职或者受雇取得的工资、薪金、奖金、年终加薪、劳动分红、津贴、补贴以及与任职或者受雇有关的其他所得。而第（二）项规定：劳务报酬所得，是指个人从事劳务取得的所得，包括从事设计、装潢、安装、制图、化验、测试、医疗、法律、会计、咨询、讲学、翻译、审稿、书画、雕刻、影视、录音、录像、演出、表演、广告、展览、技术服务、介绍服务、经纪服务、代办服务以及其他劳务取得的所得。
税收政策对于工资、薪金所得与劳务报酬所得的区分原则是这样的：工资、薪金所得是属于非独立个人劳务活动，即在机关、团体、学校、部队、企事业单位及其他组织中任职、受雇而得到的报酬；劳务报酬所得则是个人独立从事各种技艺、提供各项劳务取得的报酬。两者的主要区别在于，前者存在雇佣与被雇佣关系，后者则不存在这种关系。
的确，员工在离职以后再取得原任职、受雇单位补发的报酬时，该员工此时点已不在该单位任职、受雇了，既然支付所得的单位与取得该所得的个人没有雇佣与被雇佣关系，看似好像就应当按劳务报酬处理了。
但是，仔细辨析后可以发现，税法规定个人因任职或者受雇取得的工资、薪金、奖金、年终加薪、劳动分红、津贴、补贴以及与任职或者受雇有关的其他所得为工资、薪金所得，这里规定的不是“在任职或者受雇时”取得的与任职或者受雇有关的所得为工资、薪金所得，而是规定的“因任职或者受雇时”取得的与任职或者受雇有关的所得为工资、薪金所得。
也就是，个人取得的某项所得是“因任职或者受雇”而取得的与任职或者受雇有关的所得，即为工资、薪金所得，并不强调和要求必须是在任职、受雇期间取得的所得才是工资、薪金所得。直白的讲，扣缴义务人基于雇佣关系而向个人支付的与任职或者受雇有关的所得即为工资、薪金所得，也就是该项与任职或者受雇有关的所得的属期是任职、受雇期间就应为工资、薪金所得，至于支付所得的时间不影响对个人所得性质的判别。
诚然，员工在离职以后再取得原任职、受雇单位补发的报酬时，该员工此时已不在该单位任职、受雇了，但是，原任职、受雇单位为何要补发这部分报酬呢？就是因为所补发的这部分报酬，本来就是该员工因任职或者受雇于本单位而应支付给其的与任职或者受雇有关的所得，只是因为核算报酬的方式、时间等原因而在其离职以后才予以补发。
虽然单位支付这部分所得的时间已在该员工离职以后，但由于所支付的这部分所得的属期仍为该员工任职、受雇期间，因此并不改变扣缴义务人是基于雇佣关系，而向该个人支付原本在其任职、受雇期间就应当支付的，与其任职或者受雇有关的所得这一性质。
综上，单位在员工离职以后向离职员工补发其任职、受雇期间应支付的与任职或者受雇有关的报酬（工资、薪金、绩效、奖金等工资、薪金所得），应在支付所得的当月按工资、薪金所得而非劳务报酬所得扣缴其个人所得税。
此外，在2021年底以前，鉴于对于个人取得全年一次性奖金的优惠计税政策，也可以选择适用全年一次性奖金的特殊计税方法计税，具体宜与该员工协商后确定。

最后，再说一个与之既相干又不完全相干的问题。按工资、薪金与按劳务报酬计缴个人所得税，虽说预扣预缴时的税负，劳务报酬所得缴的个人所得税看上去比工资、薪金所得要高一些，实际上到了年度汇算时，这两项所得都要并入年度综合所得，合并计税。而且，一般的工薪阶层，按劳务报酬所得并入综合所得后缴纳的个人所得税税负要低于按工资、薪金所得并入综合所得的税负。
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