财产租赁个人所得税，费用扣除次序是什么？

曾德伟

财产租赁个人所得税，费用扣除次序是什么？

作者：梁晶晶

内容来源：晶晶亮的税月

   个人出租房屋，在计算个人所得税的时候，是可以扣除相关税费的，比如转让过程中缴纳的税费，转租费，修缮费，费用扣除800元或收入的20%，那么这些可扣除的项目是怎样一个次序呢？

   很多学税的朋友一看这个问题，会在心中暗道，这问得也太小儿科了吧？早在2009年，总局就专门出台了国税函[2009]639号规范过这个扣除顺序啊。

   我们来看一下文件规定：

   三、有关财产租赁所得个人所得税前扣除税费的扣除次序调整为：

   （一）财产租赁过程中缴纳的税费；

   （二）向出租方支付的租金；

   （三）由纳税人负担的租赁财产实际开支的修缮费用；

   （四）税法规定的费用扣除标准。

    的确如此，原本这是一个很清晰的答案，但新的个税法实施以后，它变模糊了。为什么呢？因为新的个人所得税申报表出现了，我们看一下申报表中规定的扣除次序。

    国家税务总局公告2019年第7号《国家税务总局关于修订个人所得税申报表的公告》附件3.个人所得税自行纳税申报表(A表)，表样如下：

   

   看一看与财产租赁相关的部分列次填表说明

   第3列“收入”：填写纳税人实际取得所得的收入总额。

   第4列“费用”：取得劳务报酬所得、稿酬所得、特许权使用费所得时填写，取得其他各项所得时无须填写本列。

   第6列“减除费用”：按税法规定的减除费用标准填写。

   第12列“允许扣除的税费”：填写按规定可以在税前扣除的税费。

   ③纳税人取得财产租赁所得时，填写修缮费和出租财产过程中实际缴纳的可依法扣除的税费。

          第13列“其他”：填写按规定其他可以在税前扣除的项目。

   根据上述填表说明可以得知，如果纳税人要自行申报出租房屋的个人所得税，扣除项目顺序应该是这样的：

   （一）税法规定的费用扣除标准。填第6列

   （二）由纳税人负担的租赁财产实际开支的修缮费用，财产租赁过程中缴纳的税费。 填第12列

   （三）向出租方支付的租金。填第13列

   这么一看，申报表和国税函[2009]639号规定的扣除顺序是完全不一样的。

   可能有朋友会说，这个顺序有什么要紧，总之都要扣减掉，先减去哪个不一样？

   您别说，还真是有些不一样。我们拿一个例子，分别用两种扣除顺序来计算一下个人所得税。

   【例】2019年1月张三出租一间自有住房，一次性收取租金18万元，张三能提供合法有效凭证的修缮费1万元，请问张三出租住房应缴纳多少个人所得税？

   【解析】收入的确认：个人出租房屋的个人所得税应税收入不含增值税，免征增值税的，确定计税依据时，租金收入不扣减增值税额。（财税〔2016〕43号）

   先按国税函[2009]639的扣除顺序来计算：

   个人出租财产取得的财产租赁收入，在计算缴纳个人所得税时，应依次扣除以下费用：

   （一）财产租赁过程中缴纳的税费：

   1.城建税及附加：个人采取一次性收取租金形式出租不动产取得的租金收入，可在对应的租赁期内平均分摊，分摊后的月租金收入未超过10万元的，免征增值税。（国家税务总局公告2019年第4号） 180000/12=15000/月﹤100000/月，可免征增值税，城市维护建税及附加可同时减免。

   2.房产税：对个人出租住房，不区分用途，按4％的税率征收房产税。（财税〔2008〕24号）2019年1月1日至2021年12月31日，增值税小规模纳税人房产税减按50%征收。（财税〔2019〕13号）2019年房产税：180000×4%=7200，减征50%为3600元。

   3.城镇土地使用税：对个人出租住房，免征城镇土地使用税（财税〔2008〕24号）

   4.印花税：个人出租、承租住房签订的租赁合同，免征印花税。（财税〔2008〕24号）

   以上租赁过程中的税费合计3600元，平均每月300元。

   （二）向出租方支付的租金。本案例是以自有住房出租，此项为0；

   （三）由纳税人负担的租赁财产实际开支的修缮费用；允许扣除的修缮费用，以每次800元为限，一次扣除不完的，准予在下一次继续扣除，直至扣完为止。

   （四）张三2019年应缴纳的个人所得税 =（180000/12-300-800）×（1-20%）×10% × 12=13344元。

   再按国家税务总局公告2019年7号申报表的扣除顺序来计算

   前三个计算步骤同上，只看第四步个人所得税

   张三2019年应缴纳的个人所得税=（180000/12×（1-20%）-300-800）×10% × 12=13080元。

   两种计算方法下，个人所得税相差264元。

   之所以会产生差异，在于20%的费用扣除标准，是以租金“毛收入”来计算，还是以“净收入”（租金收入-税费-转租租金-修缮费）来扣除。

   之前的国税函[2009]639号，专门规定了顺序，把税法规定的费用扣除标准放在了最后一项，意味着是以净收入来计算。

   而现在，新个税法申报表的顺序显示，这个费用扣除标准是需要以“毛收入”来计算。

   总之，顺序一变，税额就变，这个看似不起眼扣除顺序，在计算房屋出租个人所得税时不应该被忽视。