卢森堡明确ATAD利息扣除限制规定的适用问题

李威03

Tax News Service
17 January 2021
IBFD资深研究员René Offermanns博士报道
  
2021年1月8日，卢森堡根据《卢森堡所得税法》（ITL）第168条利息费用扣除限制规定，对相关问题予以明确和澄清。
  
背景
根据《欧盟反避税指令2016/1164》的要求，卢森堡在其国内法中引入利息扣除限制规定并自2019年1月1日起开始实施。根据此规定，净利息（即利息收入减去利息费用）的税前扣除，为以下两者中的金额较高者：税息折旧及摊销前利润（EBITDA）的30%，或者300万欧元的限额。
  
明确和澄清
借款费用和利息收入
纳税人的借款费用包括各种形式债务的利息支出、经济上等同于利息的其他成本以及与筹资有关的费用。
在确定扣除限额时，仅考虑允许税前扣除的借款费用。
  
可扣除的借款费用
税前可扣除的借款费用包括完全是由纳税人产生的成本（ITL第45条）或为获取、担保和保有收入而直接产生的成本（ITL第105条），并且原则上是可以税前扣除的。但是，这些成本受利息费用扣除限制规定的影响，很有可能无法（或部分）扣除。
  
因此，公告举例说明如下：
- 不能定性为运营费用或融资成本的隐性股息分配；
- 在利息扣除限制规定之前适用混合错配规定；
- 在利息扣除限制规定之前适用转让定价规定。这意味着如有转让定价调整，利息扣除限制规定应该适用于税收调整（上调或下调）后的利息数额。
  
借款费用
公告列举了ITL第168条所包含的借款费用清单：
- 金融工具的发行和赎回溢价；
- 衍生品（远期、期货、期权和掉期合约）。以名义金额计算的利息费用；
- 包含在相关资产的资产负债表价值中的资本化利息，或资本化利息的摊销。
  
此外，公告还解释了以下借款费用：
- 当出于税收方面的考虑，保留将借入资本的利息并入新资产购置成本的选择权时，利息费用扣除限制规定仅适用于资本化的利息或已扣除或可以扣除的借款费用；
- 借款费用的定义还包含外汇损益，该损益分别计入应税所得和与贷款和融资相关工具的利息支出。
  
但是，贷款本金产生的外汇损益不考虑在内。
  
金融公司或独立实体的利息扣除限制规定除外条款
在金融公司除外条款中，金融公司的定义涵盖受欧盟指令或欧盟法规监管的实体，以及受适用的国家法律监管的另类投资基金（AIFs）。此外，该除外条款还适用于金融监督委员会（CSSF）监管下的AIF和风险资本投资公司（SICARs）。
  
独立实体除外要求不存在任何关联企业。“关联企业”这一术语不仅仅限于纳税人参股的组织，还适用于根据卢森堡CFC制定义被认定为构成纳税人的关联企业的所有组织和个人。该定义要求直接或间接拥有实体50%以上的表决权、资本或利润分享。
  
纳税人与实体或自然人之间是否存在直接或间接关联，必须从经济学角度进行分析。
  
利息收入和经济上等同的其他收入
公告明确，无论收入或成本是源自应收债务还是应付债务，对“借款费用”和“利息收入和经济上等同的其他所得”都应该进行类似地定义和解释。
卢森堡税务局也正式将经济方法作为确定“等同于利息的其他所得”的方法。
公告提出在明确一笔所得或费用是否符合国内法要求时，需要考虑债权人和债务人的税务状况。
  
利息费用扣除限额的计算
公告明确，该规定适用于每个财政年度，包括少于12个月的纳税年度。纳税人可以无限期结转在某个财年未能扣除的利息。该规定同样适用于免税重组。
  
未扣除利息的向后结转
公告规定，借款费用超过300万欧元的纳税人可将当年未使用的利息扣除限额结转到以后年度使用，结转期限最长为5年。该财年已扣除的利息额与允许扣除的利息费用限额（EBITDA30%）之间的差额，为可结转以后年度使用的利息扣除限额。
未使用的利息扣除限额应该按照年度顺序使用，即在五年期限内，未使用的利息扣除限额应先用于首年，再用于第二年，以此类推。对于免税重组，亦保留未使用的利息扣除限额向后结转的权利。
  
用于资助欧盟长期公共基础设施的贷款除外和祖父条款
该除外条款同样适用于2016年6月17日之前订立的贷款，但不适用于随后对贷款做出的任何修订（祖父规定）。
  
卢森堡税务局于2021年1月8日在其第L.I.R. n° 168bis/1号公告中明确上述规定。

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