企业所得税法实施条例释义（连载八十三）

山东政策君

企业所得税法实施条例释义（连载八十三）

     条例第一百三十一条 企业所得税法第五十七条第一款所称本法宣布前已经批准设立的企业，是指企业所得税法公布前已经完成登记注册的企业。
  【本章内容提要】本章共三条（第一百三十一条到第一百三十三条）。本章是对企业所得税法第八章附则的解释和规定。本章对享受企业所得税法第五十七条规定的优惠过渡措施的企业，即企业所得税法公布前已经批准设立的企业作出解释，规定了香港、澳门特别行政区和台湾地区成立的企业参照适用，以及本例的生效日期。
  【条例释义】本条界定了企业所得税法公布前已经批准设立的企业。
  《 企业所得税法》第五十七条规定，税法公布前已经批准设立的企业，依据原税法规定享有税收优惠的，在新税法施行后，可以享受过渡性优惠，即，依照当时的税收法律、行政法规规定，享受低税率优惠的，按照国务院规定，可以在本法施行后五年内，逐步过渡到本法规定的税率；享受定期减免税优惠的，按照国务院规定，可以在本法施行后继承享受到期满为止，但因未获利而尚未享受优惠的，优惠期限从本法施行年度起计算。对于“批准设立”可能有两种理解：一是指企业登记治理机关的登记注册；二是指有关主管部门在企业登记注册之前的前置批准。但是企业所得税法没有明确批准设立的详细含义，所以有必要在实施条例中加以明确规定。本条规定的内容可以从以下两个方面理解：
  （一）本条将《企业所得税法》 公布前已经批准设立的企业，明确为企业所得税法公布前已经完成登记注册的企业。
  主要考虑以下三个方面：一是登记注册是企业设立的最终标志。比如《公司登记管理条例》 第三条规定，公司经公司登记机关依法登记，领取《 企业法人营业执照》 ，方取得企业法人资格。未经公司登记机关登记的，不得以公司名义从事经营活动。二是以前内外资企业适用税法均以企业是否进行了登记注册为准。企业进行税务登记、适用税收政策、汇算清缴等的前提是企业必须进行登记注册。三是若将“批准设立”理解为“前置批准”，对不需要前置批准的企业来说是不公平的。同时在《企业所得税法》 公布后登记注册的企业，假如需要前置批准的，并在《 企业所得税法》 公布前已前置批准的就能享受过渡性税收优惠，而不需要前置批准的就不能享受，这会既造成政策界限不一致，也不利于税收管理。
  （二）完成登记注册的企业是指根据国家有关法律法规的规定，完成登记注册手续的企业。
  《公司登记管理条例》规定，工商行政管理机关是公司登记机关。《 基金会管理条例》 规定，国务院民政部门和省、自治区、直辖市人民政府民政部门是基金会的登记管理机关。《 外国商会管理暂行规定》规定，中华人民共和国民政部是外国商会登记机关。《 民办非企业单位登记管理暂行条例》 规定，国务院民政部门和县级以上地方各级人民政府民政部门是本级人民政府的民办非企业单位登记管理机关。
  《企业所得税法》公布前虽已经有关主管部门前置批准、但尚未在登记管理机关办理登记注册的企业，不属于“本法公布前已经批准设立的企业”，不能享受过渡性税收优惠。
  技术交流的特定地区内，以及国务院已规定执行上述地区非凡政策的地区内新设立的国家需要重点扶持的高新技术企业，可以享受过渡性税收优惠，具体办法由国务院规定。
  国家已确定的其他鼓励类企业，可以按照国务院规定享受减免税优惠。
  条例第一百三十二条 在香港特别行政区、澳门特别行政区和台湾地区成立的企业，参照适用企业所得税法第二条第二款、第三款的有关规定。
  【条例释义】本条规定了在香港特别行政区、澳门特别行政区和台湾地区成立的企业适用企业所得税法相关条款问题。
  香港特别行政区、澳门特别行政区和台湾地区是中华人民共和国的领土，但由于其实行有别于大陆的法律制度，有必要明确企业所得税法是否适用，如何适用于这些区域成立的企业。本条正是回答了以上问题，对企业所得税法进行补充规定。
  《企业所得税法》第二条第二款规定，居民企业，是指依法在中国境内成立，或者依照外国（地区）法律成立但实际管理机构在中国境内的企业；第三款规定，非居民企业，是指依照外国（地区）法律成立且实际管理机构不在中国境内，但在中国境内设立机构、场所的，或者在中国境内未设立机构、场所，但有来源于中国境内所得的企业。
  香港特别行政区、澳门特别行政区和台湾地区是中华人民共和国的领土，但由于以上地区施行与我国其他地区不同的法律制度、会计制度。香港特别行政区、澳门特别行政区属于英美法系，台湾地区属于大陆法系。《香港特别行政区基本法》 、《 澳门特别行政区基本法》 规定，香港、澳门特别行政区实行独立的税收制度。香港、澳门特别行政区参照原在香港、澳门实行的低税政策，自行立法规定税种、税率、税收宽免和其他税务事项。全国性法律除列于基本法附件三所列法律外，不在香港、澳门特别行政区实施。这样，在香港特别行政区、澳门特别行政区和台湾地区成立的企业，其实际管理机构在大陆地区时，视为《企业所得税法》 规定的居民企业。如果在香港特别行政区、澳门特别行政区和台湾地区成立的企业，其实际管理机构不在大陆地区，则视为《 企业所得税法》 规定的非居民企业。
  第五十八条 中华人民共和国政府同外国政府订立的有关税收的协定与本法有不同规定的，依照协定的规定办理。
  第五十九条 国务院根据本法制定实施条例。
  第六十条 本法自2008年1月1日起施行。1991年4月9日第七届全国人民代表大会第四次会议通过的《中华人民共和国外商投资企业和外国企业所得税法》和1993年12月13日国务院发布的《中华人民共和国企业所得税暂行条例》同时废止。
  条例第一百三十三条 本条例自2008年1月1日起施行。1991年6月30日国务院发布的《中华人民共和国外商投资企业和外国企业所得税法实施细则》和1994年2月4日财政部发布的《中华人民共和国企业所得税暂行条例实施细则》同时废止。
  【条例释义】本条是关于本条例生效日期的规定。
  正确理解本条的含义，需要从以下两个方面掌握：
  一、法律的生效日期
  条例的施行日期，也就是条例的生效时间，也称条例的时间效力，是指条例从何时起开始生效，到何时终止效力，以及条例对其公布以前的事件和行为是否具有溯及力的问题。生效日期是法律的必备构成要素，一般根据法律的具体性质和实际执行的需要规定在附则中，是法律法规的必备构成要素，否则社会大众就不知何时生效，法规也难以执行。法的生效日期主要有以下几种形式，一是自法律颁布之日起生效，如《个人所得税法》 第十五条规定，“本法自公布之日起施行’、二是由该法律来规定具体生效时间，如《 注册会计师法》 第四十六条规定，“本法自1994 年1 月1 日起施行，” ；三是由专门决定规定该法的具体生效时间，这种形式非常少见，主要是针对一些规范未来特定的事项，无需立刻生效，但已经公布的法律，如香港特别行政区基本法和澳门特别行政区基本法这两个法律的生效时间是由全国人大以决定的形式规定生效日期的；四是规定法律颁布后到达一定期限开始生效，这种形式在实践中已经非常少见。上述四种形式中，第二种形式最为普遍，也最符合法律可预期性、明确性的本质要求。
  本法采用的是第二种形式，即由本条例规定生效的具体时间。根据《行政法规制定程序条例》 第二十九条规定：“行政法规应当自公布之日起30 日后施行；但是，涉及国家安全、外汇汇率、货币政策的确定以及公布以后不立刻施行将有碍行政法规施行的，可以自公布之日起施行。”《企业所得税法》 从2008 年1 月1 日开始实施，本条例从2008 年1 月1 日与税法同步实施，而且施行之日定为1 月1 日，作为一个纳税年度的起始，便于企业核算应纳税所得税额，符合企业所得税制度的内在要求，也便于税务机关征收管理。本条例生效后，产生以下法律效果：一是在全国范围内施行；二是除法律另有规定外，本条例施行以后，其他法规与本条例的规定相抵触的，以本条例为准；三是按照法律不溯及既往的原则，对本条例生效前发生的问题按照本条例生效前的规定处理。
  二、法律的废止
  法律的废止，是指有权机关或人员，依法定程序将现行有效的法律予以明确废弃，使之失去法律效力的活动或者法律规定有施行期限或其他施行条件，期限届满或施行条件消失而使该法律失去效力。法律废止的方式包括明示的废止和默示的废止。明示废止主要有三种类型：一是在新颁布的法律中，明确规定废止以前颁布的旧法律。二是立法时，由法律本身规定其失效的期限或条件，待期限届满或条件具备，则予以废止。三是由有权机关明令公布废止法律。默示废止主要有两种类型：一是法律所规定的事项或其实施范围已不存在，致使该法律失去其调整对象，则当然予以废止。二是适用后法废止前法，使前法失去法律效力。
  本法采用的是明示废止的第一种形式，即比较常见的一种形式。明示1991 年6 月30 日国务院发布的《中华人民共和国外商投资企业和外国企业所得税法实施细则》 和1994 年2 月4 日财政部发布的《 中华人民共和国企业所得税暂行条例实施细则》 同时废止。《 外商投资企业和外国企业所得税法实施细则》 是国务院颁布的与《外商投资企业和外国企业所得税法》 配套实施的行政法规，《 外商投资企业和外国企业所得税法》 已经在《 企业所得税法》 中被明文废止，《 企业所得税法实施条例》作为《 企业所得税法》 配套实施的行政法规，有必要在此明文废止《 外商投资企业和外国企业所得税法实施细则》 。《 企业所得税暂行条例实施细则》 是财政部发布的为执行《企业所得税暂行条例》 有关内容的规章，根据《 立法法》 的规定，可以在行政法规中废止部门规章。法律法规的废止保证了法律体系的不断新陈代谢、更新发展。