税表比对之其他应付款——企业涉税风险管理不可忽视的关键财务指标

天津政策君

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编者按

近年，随着税务总局和各地方税务局税收大数据和风险管理局的成立，标志着“数据治税”征管力度的加大，也就意味着企业税务风险内控必须更加规范化、合理化。尤其是在金税三期与发票云平台上线以来，各地税务局的大数据分析与评估能力显著加强，税务部门自上而下致力于建立全行业、全税种的风险识别库，以便开展全覆盖的风险监控。
  
对于税表比对（财务报表与各税种入库表）、税税比对（各税种申报与入库情况）、表表比对（财务报表与税源登记表、第三方信息等）以及票表比对（发票与纳税申报）的应用精度与广度将会逐步深入，企业也将面临更为严格的税务评估或检查“风暴”。
  
作为税务部门在进行大数据筛查时重点关注的财务与税收指标之一，本文将选取“税表比对”《资产负债表》中的“其他应付款”科目展开讨论。
会计准则对“其他应付款”科目的使用要求

根据《企业会计准则附录——会计科目和主要账务处理》（财会〔2006〕18号）中对“2241 其他应付款”科目的定义：“本科目主要核算企业除应付票据、应付账款、预收账款、应付职工薪酬、应付利息、应付股利、应交税费、长期应付款等以外的其他各项应付、暂收的款项。企业（保险）应交纳的保险保障基金，也通过本科目核算。”属于负债类的非兜底科目。

  实务中，一般将与企业主营业务没有直接关系的应付、暂收其他单位或个人的款项，如应付租入固定资产和包装物的租金、存入保证金、应付统筹退休金、职工未按期领取的工资等纳入管理。

  由于会计准则并未规定该科目具体囊括的范围，许多企业便将其作为包罗万象的“大杂烩”，或出于避税目的，或受限于业务水平，将不符合标准的业务统均归入其中，并经常与“其他应收款”科目混用，造成其发生额或期末余额偏离正常值。

“其他应付款”科目的涉税风险参考预警值
  
  ——其他应付款的期末余额占流动负债的比重偏高：除房地产企业或建安企业可能存在大量土地竞拍（竞标）保证金存入和退回而导致该科目期末余额较大属于正常情形以外，其余制造业或商贸企业一般不应有大额的其他应付款留存，建议指标风险预警值设定在10%。

  ——其他应付款的借方期末余额（或发生额）与长期（短期）借款的比重偏高：借方期末余额（或发生额）偏大主要反映企业可能存在从银行或金融机构取得资金并支付利息，但却未用于正常的经营采购，而是将款项交付给其他企业或个人使用，如未计算利息收入，则存在对应利息费用不恰当税前列支的风险，建议指标风险预警值设定在30%。

  ——收到的其他与经营活动有关的现金流入占申报表中应税收入的比重偏高：以上指标提示企业可能通过其他应付款科目未及时确认或隐匿收入的风险，建议风险预警值设定在20%。

指标异常所面临的常见税务风险


1. 关联企业资金无偿借贷未视同销售

  （1）增值税

  虽然《财政部 税务总局关于明确养老机构免征增值税等政策的通知》（财税〔2019〕20号）与《财政部 国家税务总局关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》（财税〔2016〕36号）分别对“集团内”企业之间无偿借贷或符合统借统还规定的资金往来给予了免征增值税的待遇。但是，上述政策的适用范围并未天然的延伸到所有具有关联关系的企业，如不能符合企业集团公示标准，出借款项的企业仍然需要依照提供贷款服务在增值税上做视同销售处理。

  实务中，常常有财务人员以《国家市场监督管理总局关于做好取消企业集团核准登记等4项行政许可等事项衔接工作的通知》（国市监企注〔2018〕139号）取消了企业集团核准登记为由，认为当前已不存在企业集团的认定门槛限制。但是，事实上《企业集团登记管理暂行规定》（工商企字〔1998〕第59号）对达到企业集团的认定要求的3个前置条件并未失效，即集团母公司注册资本在5000万元人民币以上，母公司和其子公司（至少5家）的注册资本总和在1亿元人民币以上，集团成员单位均具有法人资格等规定。国市监企注〔2018〕139号文件仅是不再进行事前审批，改为企业自行参照标准予以公示。

  （2）企业所得税

  “利息”的无偿让渡并不属于《企业所得税法实施条例》第二十五条中“视同销售货物、转让财产或者提供劳务”的范畴。但是，资金拆借行为仍属于企业与其关联方之间的业务往来，需要接收税务机关对其避税动机的合理质疑与调整。

  从部分省市税务部门当前的政策执行口径来看，对于出借款项的企业向银行或其他金融机构取得高息贷款，然后无偿将资金转借给其子公司或其他关联企业，会被认定为企业从事与收入不相关的活动，而对其向银行或其他金融机构所支付对应金额的利息支出不予税前扣除。

2. 延迟确认或隐匿应税收入

  对于在账套数据中没有创设明细科目，或个人（自然人和个体工商户）、非常见客户占用大额款项，亦或现金流量表中“经营活动产生的现金流入金额”与纳税申报的计税依据两者之间相差较大等，以上异常指标都提示企业可能将大量现金收入隐匿于账外，通过“税表比对”触发税务局的预警机制。

  如果税务部门在后续的查账过程中发现，企业后附的原始单据不齐全或不合规，凭证摘要含糊其辞，解释不符合正常的商业逻辑等现象，极有可能企业会被要求整改补缴税款、滞纳金甚至触发逃税刑事责任，企业需予以定期自查并重点关注。
案例
  Ｃ市某房地产开发企业2018年现金流量表中经营活动产生的现金流入金额386411540.12元，其中销售商品、提供劳务收到的现金为59940177.71元，收到的其他与经营活动有关的现金为326471362.41元，企业全年申报增值税计税依据为59940177.71元，两者相差326471362.41元。

  由于该公司当年只有一个在建房地产项目，当年开始预售，当期未结转主营业务收入，若没有房屋抵债的情况下，经营活动产生的现金流入金额与当期纳税申报的计税金额应大致相等，企业可能存在隐匿收入问题。

  经税务机关核实，该公司2018年收取售房款103244182.09元，其中现款68249182.09元，银行按揭款34995000元挂往来账户，列入“其他应付款——代收税费——其他”科目，未申报缴纳增值税和土地增值税，应补缴增值税5162209.1元，应补土地增值税（预征）1032441.82元，共计应补缴税款6194650.92元。
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编辑｜天津市河北区税务局
微信｜天津河北税务