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股票转让增值税:无偿与有偿的计算方法

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转让股票需要按照金融商品转让计算增值税,但在企业经营过程中,尤其是国企改革过程中,经常有无偿划转股票的情况,《关于明确无偿转让股票等增值税政策的公告》(财政部税务总局公告2020年第40号,以下简称40号公告)解决了无偿转让股票也要缴纳增值税的难题,本文基于40号公告的规定,结合其他有关规定,分析股票转让的增值税问题,具体包括以下问题:

一、股票转让如何计算增值税
(一)为什么转让股票等金融商品,需要计算增值税
(二)如何计算股票转让的销售额
(三)限售股的买入价
(四)与资管产品有关的金融商品买入价

二、无偿转让股票的增值税纳税义务
(一)2020年9月29日之前的纳税义务
(二)2020年9月29日之后纳税义务
(三)40号公告执行前的转让如何处理?

三、无偿转让股票的所得税纳税义务
(一)划出方应视同销售处理
(二)划入方按接受捐赠处理

一、股票转让如何计算增值税


充分认识40号公告的意义,需要全面认识股票转让的增值税纳税义务。

(一)为什么转让股票等金融商品,需要计算增值税

对股票计转让算增值税的依据,是关于金融商品计算增值税的规定。

关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》(财税(2016)36号,以下简称36号文)附件一《营业税改征增值税试点实施办法》的税目注释,将金融商品转让作为金融服务的一种类型。金融商品包括有价证券,股票又属于有价证券的一种类型,所以股票转让应缴纳增值税。

对转让金融商品征收增值税(营业税)的原因,主要是金融商品多是融资工具,购买金融商品,类似将资金贷与他人使用,再转让金融商品取得的价差,类似利息收入。所以,对转让金融商品征收增值税(营业税),有助于平衡不同融资方式之间的税负,也有助于堵塞税收征管的漏洞。

(二)如何计算股票转让的销售额

如何计算转让股票的增值税应税销售额?

36号文的附件二《营业税改征增值税试点有关事项的规定》明确了包括股票在内的金融商品转让如何计算销售额,需要注意以下几点:

1、按照买卖价的差额计算

根据36号文附件二的规定,金融商品转让“按照卖出价扣除买入价后的余额为销售额。”

2、买入价的计算方法

纳税人可能多次买入同一支股票,每次的买入价不同,转让时,如何确定买入价?

36号文的规定是:“金融商品的买入价,可以选择按照加权平均法或者移动加权平均法进行核算,选择后36个月内不得变更。”

3、卖出价和买入价不得扣减手续费和印花税

需要注意的是,卖出价和买入价,不应扣减支付的手续费和印花税。当然,支付的手续费如果可以取得增值税专用发票,也可以抵扣进项税。

4、持有股票期间取得的股息,不计入销售额

这是增值税与营业税的一个重大区别。在营业税时,转让股票计算营业额时,需要将持有股票期间取得的股息,通过自买入价中扣减的方式,计入营业额。

举个简单的例子:A公司购入股票价格100元,卖出股票价格110元,持有期间取得股息2元,应计算营业税的营业额不是10元,而是12元[110-(100-2)]。

增值税不将股息计入价差是对的,因为股息不属于增值税应税收入,平时取得股息不征税,如果转让股票时,计入价差,就自相矛盾了。

5、不同金融商品的盈亏可以互抵

纳税人在一个纳税期间,可能转让多支股票,甚至转让多种金融商品,有赢有亏,“转让金融商品出现的正负差,按盈亏相抵后的余额为销售额。”

6、亏损可以结转,但不得跨年结转

“若相抵后出现负差,可结转下一纳税期与下期转让金融商品的销售额相抵,但年末时仍出现负差的,不得转入下一个会计年度。”

7、全年算账亏损,没有退税

如果纳税人上半年转让金融商品,有盈利,缴纳了增值税,但是下半年转让出现亏损,全年算总账,出现亏损,能否申请退税?

在营业税时,有全年亏损可以退税的规定,但增值税没有退税的规定,不给退税。

8、不得开具专用发票

金融商品转让,不得开具增值税专用发票。但可以开具普通发票。

(三)限售股的买入价

限售股不同于从二级市场购入的股票,计算转让限售股的销售额,如何确定其购入价直到《关于营改增试点若干征管问题的公告》(国家税务总局公告2016年第53号,以下简称53号公告)才得以明确。根据53号公告,转让限售股时,根据限售股不同的成因,有不同的方式。

1、股权分置改革形成的限售股

上市公司实施股权分置改革时,在股票复牌之前形成的原非流通股股份,以及股票复牌首日至解禁日期间由上述股份孳生的送、转股,以该上市公司完成股权分置改革后股票复牌首日的开盘价为买入价。

2、首次IPO形成的限售股

公司首次公开发行股票并上市形成的限售股,以及上市首日至解禁日期间由上述股份孳生的送、转股,以该上市公司股票首次公开发行(IPO)的发行价为买入价。

3、重大资产重组形成的限售股

因上市公司实施重大资产重组形成的限售股,以及股票复牌首日至解禁日期间由上述股份孳生的送、转股,以该上市公司因重大资产重组股票停牌前一交易日的收盘价为买入价。

(四)与资管产品有关的金融商品买入价

根据《关于租入固定资产进项税额抵扣等增值税政策的通知》(财税〔2017〕90号),资管产品管理人运营资管产品时产生的金融商品转让,多一种确认买入价的方式,具体规定是:

转让2017年12月31日前取得的股票(不包括限售股)、债券、基金、非货物期货,可以按照一般规定,也就是实际买入价,作为买入价。

但可以选择另外一种方式,以2017年最后一个交易日的股票收盘价(2017年最后一个交易日处于停牌期间的股票,为停牌前最后一个交易日收盘价)、债券估值(中债金融估值中心有限公司或中证指数有限公司提供的债券估值)、基金份额净值、非货物期货结算价格作为买入价计算销售额。
如果新方式价格高,以后转让时,可以减少纳税义务。


二、无偿转让股票的增值税纳税义务

假定A公司购入股票的价格是100元,2020年7月6日将股票无偿转让给B公司,股票当天收盘价是110元,在40号公告发布之日(2020年9月29日)前后的增值税纳税义务是不同的。

(一)2020年9月29日之前的纳税义务

根据36号文附件一第14条,向其他单位或个人无偿提供服务,需要视同销售。因此,A公司无偿转股票,需要视同销售股票。

那么如何确定A公司股票的销售额呢?尽管36号文对如何确定视同销售的销售额,有比较具体的规定,但就股票而言,一般是按照收盘价,作为股票的转让收入。

所以,A公司因转让股票,需要确认10元(110-100)的增值税销售额。

(二)2020年9月29日之后的纳税义务

40号公告出台后,实际免除了A公司的增值税纳税义务。

根据40号公告,“纳税人无偿转让股票时,转出方以该股票的买入价为卖出价,按照“金融商品转让”计算缴纳增值税;在转入方将上述股票再转让时,以原转出方的卖出价为买入价,按照“金融商品转让”计算缴纳增值税。”

也就是A公司还是有增值税纳税义务,但是由于可以按照购入价100元作为卖出价,应税销售额是0,实际免除了纳税义务。但是,并没有免除A公司的申报义务,还是要申报。

尽管免除A公司的纳税义务,但是实际没有免税,作为划入方的B公司,其买入价按照100确定,假定以后B公司按照115元的价格,转让股票,其销售额是15元(115-100),而不是5元(115-110)。也就是A公司应确认的10元,由B公司确认了。

(三)40号公告执行前的转让如何处理?

40号公告仍然采用以往类似问题的处理方式,“本公告自发布之日起执行。此前已发生未处理的事项,按本公告规定执行。”也就是还没有按照公允价值计算增值税的,可以不再缴纳增值税。这种处理方式的导向,就是老实人要吃亏。


三、无偿转让股票的所得税纳税义务


所得税纳税义务

尽管40号公告解决了划出方的增值税问题,但企业所得税的问题,不要忽视。

(一)划出方应视同销售处理

根据《企业所得税法实施条例》第25条的规定,“企业发生非货币性资产交换,以及将货物、财产、劳务用于捐赠、偿债、赞助、集资、广告、样品、职工福利或者利润分配等用途的,应当视同销售货物、转让财产或者提供劳务”。因此,A公司将股票无偿给B公司的行为,也应按照股票的公允价值,确认110元的收入,确认10元(110-100)的所得。

(二)划入方按接受捐赠处理

那么B公司接受价值110元的股票,如何处理?《企业所得税法》第6条,关于收入总额包括的各种类型,包括接受捐赠收入。《企业所得税法实施条例》第21条明确接受捐赠收入“是指企业接受的来自其他企业、组织或者个人无偿给予的货币性资产、非货币性资产。”也就是B公司要确认110元的收入。
总之,无偿转让股票的行为,作为转出方要视同销售,按照公允价值确认收入,计算所得,作为转入方,要按照公允价值确认收入,两头都要缴税。
40号公告的出台,再次说明,需要解决的问题,早晚会逐步解决。增值税解决了,所得税估计也不远了。


作者:王冬生 (北京智方圆税务师事务所有限公司)

北京智方圆税务师事务所有限公司董事长兼总经理、主管合伙人。全国税务领军人才专家导师、财政部企业内部控制标准委员会咨询专家,中国注册税务师,中国人民大学经济学博士。

具有深厚的理论功底和丰富的业务实践,曾先后供职于财政部税政司流转税处8年和毕马威华振会计师事务所9年。在财政部工作期间,先后负责过营业税、增值税、出口退税、消费税、资源税等的税政工作。在北京毕马威税务部工作期间,任税务总监,负责税法及其它法规的研究及培训工作,为同事提供疑难问题的咨询和重大客户服务方案的设计工作,同时负责市场开发和与税务总局、财政部等政府部门的联系工作。




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