案例解析境内无住所个人境内居住时间判断

子宁

近日，财政部、税务总局发布《关于在中国境内无住所的个人居住时间判定标准的公告》（财政部、国家税务总局联合公告2019年第34号，以下简称34号公告），对中国境内无住所个人境内居住时间的有关判断标准进行明确。

根据个人所得税法及其实施条例的规定，境内无住所个人纳税义务可归纳如下：

一个纳税年度内在中国境内居住累计不超过90天的非居民，就来源于境内且由境内雇主支付的所得纳税。

一个纳税年度内在中国境内居住累计超过90天的非居民，就来源于境内的全部所得纳税。

在中国境内居住累计满183天的年度连续不满六年的的居民，就其来源于境内境外的所得纳税，但其来源于中国境外且由境外单位或者个人支付的所得，经向主管税务机关备案后，免予缴纳个人所得税。

在中国境内居住累计满183天的年度连续满六年的的居民，其来源于境内境外的全部所得均需缴纳个人所得税。

由上可知，对于境内无住所的个人来说，判断是否为居民纳税人以及征税对象的确定均需基于境内居住时间的确定，34号公告的发布确定了具体口径：

无住所个人一个纳税年度在中国境内累计居住满183天的，如果此前六年在中国境内每年累计居住天数都满183天而且没有任何一年单次离境超过30天，该纳税年度来源于中国境内、境外所得应当缴纳个人所得税；如果此前六年的任一年在中国境内累计居住天数不满183天或者单次离境超过30天，该纳税年度来源于中国境外且由境外单位或者个人支付的所得，免予缴纳个人所得税。

前款所称此前六年，是指该纳税年度的前一年至前六年的连续六个年度，此前六年的起始年度自2019年（含）以后年度开始计算。

无住所个人一个纳税年度内在中国境内累计居住天数，按照个人在中国境内累计停留的天数计算。在中国境内停留的当天满24小时的，计入中国境内居住天数，在中国境内停留的当天不足24小时的，不计入中国境内居住天数。

公告出台后，对境内无住所个人在境内就业的群体构成利好：

一、无住所居民纳税人2018年（含）以前的累计居住年度清零。
举例来说：韩国的朴先生在中国境内无住所，2013年起在上海的一家公司担任高管，2013年至2018年一直居住在中国境内且没有离境记录，2019年，李先生继续在上海工作且未离境。朴先生符合居民纳税人的条件，且在2018年适用的老个人所得税法语境下，已需就境内境外所得全面纳税。由于新个税法的施行以及34号公告的发布，以前境内居住累计年度全部清零，其2019年至2024年取得来源于中国境外且由境外单位或者个人支付的所得，经向主管税务机关备案后可以享受免税待遇。

二、无住所居民纳税人年度内单次离境超过30天，以前累计居住年度清零。
仍以上例朴先生为例，假设其在2024年3月1日至4月1日离开上海回韩国度假，那么其此前的境内居住年限全部清零，重新计算。

三、境内停留的当天不足24小时不计入境内居住天数，原无住所居民纳税人或可成为非居民纳税人。
财政部税政司、税务总局所得税司、税务总局国际税务司负责人就个人所得税183天居住时间判定标准答记者中举例：
李先生为香港居民，在深圳工作，每周一早上来深圳上班，周五晚上回香港。周一和周五当天停留都不足24小时，因此不计入境内居住天数，再加上周六、周日2天也不计入，这样，每周可计入的天数仅为3天，按全年52周计算，李先生全年在境内居住天数为156天，未超过183天，不构成居民个人，李先生取得的全部境外所得，就可免缴个人所得税。

而在老个人所得税法的语境下，根据《国家税务总局关于在中国境内无住所的个人执行税收协定和个人所得税法若干问题的通知》（国税发〔2004〕97号）规定：对在中国境内无住所的个人，需要计算确定其在中国境内居住天数，以便依照税法和协定或安排的规定判定其在华负有何种纳税义务时，均应以该个人实际在华逗留天数计算。上述个人入境、离境、往返或多次往返境内外的当日，均按一天计算其在华实际逗留天数。如果按照这一规定，则上例中的李先生构成中国个人所得税居民纳税人。

综上，34号公告对于无住所个人在境内居住时间的确定上，相比较老个人所得税法的规定，宽松不少，部分以前会被认定为居民纳税人的个人可能被认定为非居民纳税人，即使被认定为居民纳税人，其来源于境外且由境外支付的所得在2024年前均可以免税，即使到了2024年，也可以通过年度内临时离境30天的方法对累计居住年度进行清零，从而将6年期限重新计算，大大减轻了纳税人的负担。