个人所得税中的境外人士问题（3）

子宁

5  投资所得如何享受协定待遇？

5. 投资所得和受益所有人

征税原则 来源国享有有限制的优先征收权，居民国享有最终征税权。 受益所有人 对所得或所得据以产生的权利或财产具有所有权和支配权的人 仅当投资所得的受益所有人是缔约国另一方居民时，才允许其适用协定中规定的优惠税率 国家税务总局关于税收协定中“受益所有人”有关问题的公告（国家税务总局公告2018年第9号）——简称为“9号公告”国家税务总局关于委托投资情况下认定受益所有人问题的公告（国家税务总局公告2014年第24号）

5. 投资所得和受益所有人（续）

判定“受益所有人”身份的方式：根据相关因素综合分析。不利于受益所有人身份判定的因素： 1. 申请人有义务在收到所得的12个月内将所得的50%以上支付给第三国居民。 2. 申请人从事的经营活动不构成实质性经营活动。 3. 缔约对方国家对有关所得不征税或免税，或征税但实际税率极低。 4. 在利息据以产生和支付的贷款合同之外，存在债权人与第三人之间在数额、利率和签订时间等方面相近的其他贷款或存款合同。 5. 在特许权使用费据以产生和支付的版权、专利、技术等使用权转让合同之外，存在申请人与第三人之间在有关版权、专利、技术等的使用权或所有权方面的转让合同。

5. 投资所得和受益所有人（续）

股息所得的受益所有人“安全港”规则（9号公告第四条） 下列申请人从中国取得的所得为股息时，可不根据本公告第二条规定的因素进行综合分析，直接判定申请人具有受益所有人身份： （一）缔约对方政府； （二）缔约对方居民且在缔约对方上市的公司； （三）缔约对方居民个人； （四）申请人被第（一）至（三）项中的一人或多人直接或间接持有100%股份，且间接持有股份情形下的中间层为中国居民或缔约对方居民。

5.1. 股息、利息所得条款待遇

定义 股息：公司所作的利润分配。股息支付不仅包括每年股东会议所决定的利润分配，也包括其他货币或具有货币价值的收益分配，如红股、红利、 清算收入以及变相利润分配。股息还包括缔约国按防止资本弱化的规定调整为股息的“利息”。 利息：从各种债权取得的所得。“各种债权”应包括现金、货币形态的有价证券，以及政府公债、债券或者信用债券。 股息和利息难以区分时，通常应遵循实质重于形式的原则。如果贷款人确实承担债务人公司风险，其利息可被视为股息。

5.1. 股息、利息所得条款待遇

征税原则 来源国：有限制的优先征收权；居民国：最终征税权，承担抵免义务 股息：税率为3%~20%，一般为10%       利息：税率为3%~15% 1. 沪港通（财税〔2014〕81号）、深港通（财税〔2016〕127号） 暂不执行按持股时间实行差别化征税政策，由上市公司按照10%的税率代扣所得税。 2. 内地与香港基金互认（财税〔2015〕125号） 扣缴义务人 扣缴时间 税率 股息 内地上市公司 向内地基金分配股息红利 10% 利息 发行债券的企业 向内地基金分配利息 7%   内地基金向投资者分配收益时,不再扣缴所得税

5.1. 股息、利息所得条款待遇

3. 国税函〔2011〕348号 在香港发行股票的境内非外商投资企业派发股息红利时，一般可按 10%税率扣缴个人所得税，无需办理申请事宜。对股息税率不属于10%的情况，按以下规定办理:   低于10%税率的协定国家居民，办理享受有关协定待遇申请，对多扣缴税款予以退还;   高于10%低于20%税率的协定国家居民，扣缴义务人派发股息红利时应按协定实际税率扣缴个人所得税，无需办理申请事宜;   与我国没有税收协定国家居民及其他情况，扣缴义务人派发股息红利时应按20%税率扣缴个人所得税。

5.2. 特许权使用费条款待遇

定义 特许权使用费包括使用或有权使用各种知识产权、专有技术取得的所得， 使用设备取得的租金。 1. 使用或有权使用任何文学、艺术或科学作品。（稿酬、特许） 2. 使用或有权使用工业、商业、科学设备取得的所得，即设备租金。 3. 使用或有权使用有关工业、商业、科学经验的情报取得的所得。（特许） 征税原则 来源国享有有限制的优先征收权，税率为3%~25% 居民国享受最终征税权，但要承担抵免义务

5.2.1. 稿酬、特许权使用费应纳税额的计算

《中华人民共和国个人所得税法实施条例》第十四条 劳务报酬所得、稿酬所得、特许权使用费所得，属于一次性收入的，以取得该项收入为一次；属于同一项目连续性收入的，以一个月内取得的收入为一次。 当次/月稿酬收入额 = 稿酬收入× （1 - 20%） × 70% 当次/月特许权使用费收入额 = 特许权使用费收入×（1 - 20%）

5.2.1. 稿酬、特许权使用费应纳税额的计算（续）

  居民个人

	年度综合所 得应纳税额	=	年度综合所得 应纳税所得额	×	适用税率  - 速算扣除数
	个人所得税税率表（综合所得适用） 级数 全年应纳税所得额 税率 速算扣除数 1 不超过36000元的 3% 0 2 超过36000元至144000元的部分 10% 2520 3 超过144000元至300000元的部分 20% 16920 4 超过300000元至420000元的部分 25% 31920 5 超过420000元至660000元的部分 30% 52920 6 超过660000元至960000元的部分 35% 85920 7 超过960000元的部分 45% 181920

5.2.1. 稿酬、特许权使用费应纳税额的计算（续）

  非居民个人

	稿酬所得应税税额 = 每次稿酬收入额 × 特许权使用费所得应税税额 = 每次特许权使用费收入额 ×				适用税率  - 速算扣除数 适用税率  - 速算扣除数
	按月换算后的综合所得税率表 级数 全月应纳税所得额 税率 速算扣除数 1 不超过3000元的 3% 0 2 超过3000元至12000元的部分 10% 210 3 超过12000元至25000元的部分 20% 1410 4 超过25000元至35000元的部分 25% 2660 5 超过35000元至55000元的部分 30% 4410 6 超过55000元至80000元的部分 35% 7160 7 超过80000元的部分 45% 15160

5.2.2. 特许权使用费或者技术服务费条款的适用

	对方税收居民个人取得符合规定的特许权使用费或者技术服务费的，可以
		二选一
	不享受税收协定待遇 按国内法规定计算应纳税额： 居民个人并入综合所得，按纳税年度合并计算个人所得税稿酬所得、特许权使用费所得以收入减除百分之二十的费用后的余额为收入额稿酬所得的收入额减按百分之七十计算		享受税收协定待遇 按照税收协定规定的计税所得额和征税比例计算纳税： 居民个人不纳入综合所得   取得当月，按照税收协定规定的计税所得额和征税比例计算应纳税额，并预扣预缴税款；   年度汇算清缴时，已享受协定待遇的不纳入年度综合所得，单独按照税收协定规定的计税所得额和征税比例计算年度应纳税额及补退税额。 不能同时采用国内法中的减计收入额的规定

5.2.3. 居民个人适用特许权使用费或者技术服务费条款

	示例	居民个人适用特许权使用费条款后的税额计算
	中国 • 无住所 • 一个纳税年度内居住累计超过183天 （居民个人） A国 • 根据A国法律，由于住所、居所等标准，在A国负有纳税义务 • 在A国有永久性住所 （A国居民） 选择不享受税收协定待遇 假设R先生没有其他收入，除减除费用外不适用其他扣除项目： [100,000×（1-20%）-60,000]×3%=600（元） 选择享受税收协定待遇 假设协定规定来源国可以按全额的10%征税： 100,000×10%=10,000 （元）

5.2.4. 非居民个人适用特许权使用费或者技术服务费条款

	示例	非居民个人适用特许权使用费条款后的税额计算
	中国 • 无住所 • 一个纳税年度内居住累计不满183天 （非居民个人） A国 • 根据A国法律，由于住所、居所等标准， 在A国负有纳税义务 （A国居民） 选择不享受税收协定待遇 适用20%的费用减除和按月换算后的综合所得税率表： 100,000×（1-20%）×45%-15,160=12,840（元）     选择享受税收协定待遇 假设协定规定来源国可以按特许权使用费总额的10%征税： 100,000×10%= 10,000 （元）

6  财产所得如何享受协定待遇？

6.1. 财产收益条款

股权转让征税原则   公司股份在被转让前三年内任意时间，被转让公司价值50%以上直接或间接由位于一方的不动产所组成：不动产所在国征税   一方居民转让另一方居民公司或其他法人资本中的股份，转让前十二个月内，曾经直接或间接参与该公司或其他法人至少25%的资本：被转让公司的居民国征税

6.1. 财产收益条款（续）

在计算曾经直接或间接参与该公司或其他法人资本是否达到25%的时，应包括与纳税人具有显著利益关系的关联集团内其他成员直接参与或者间接参与的资本。具有显著利益关系的关联集团内成员包括：纳税人的配偶、父母及父母以上前辈直系亲属、子女及子女以下后辈直系亲属。 示例