成本分摊协议和资本弱化税前扣除的规定

吉林省政策君

成本分摊协议和资本弱化税前扣除的规定

  成本分摊协议管理和资本弱化管理是特别纳税调整的重要环节，《特别纳税调整实施办法（试行）》对此的规定，使之更加与国际标准接轨，也为纳税人提供了更明确的纳税合规指引。

  一、成本分摊协议

  随着世界经济日趋以知识为基础,技术已成为大型企业集团、跨国公司竞争的关键因素。同时,开发技术的成本和风险也不断升高,单个企业往往没有足够的资本和资源去开发技术和承担相应的风险。因此, 大型企业集团、跨国公司选择在多个子公司间开发和配备技术,使用成本分摊协议来构架和计划商业安排,而且构架适当的成本分摊协议是跨国公司解决转让定价争端的有效途径。

  常见的成本分摊协议包括共同开发无形资产和劳务的提供。为避免对成本分摊协议的滥用，《特别纳税调整实施办法（试行）》（以下简称《实施办法》）中对于劳务的成本分摊只限定于集团采购和集团营销策划。对于符合公平交易原则并按时（企业达成成本分摊协议后30日内）在国家税务总局备案的成本分摊协议，企业按照协议分摊的成本可在税前扣除。

  但是企业与其关联方签署成本分摊协议，有下列情形之一的，其自行分摊的成本不得税前扣除：

  （一）不具有合理商业目的和经济实质；

  （二）不符合独立交易原则；

  （三）没有遵循成本与收益配比原则；

  （四）未按本办法有关规定备案或准备、保存和提供有关成本分摊协议的同期资料；

  （五）自签署成本分摊协议之日起经营期限少于20年。

  二、资本弱化规定

  资本弱化，又称资本隐藏、股份隐藏或收益抽取，是指企业投资者为了达到避税或其他目的，在企业融资方式的选择上，降低股本的比重，提高贷款的比重，以贷款方式替代募股方式进行的投资或者融资。资本弱化特点是企业注册资本与负债的比例不合理，注册资本太少，满足不了企业生产经营对资本金的基本要求；借入资金过多，债务风险太大。资本弱化在税收上的主要结果是增加利息的所得税前的扣除，同时减少股息的所得税。造成资本弱化的原因，主要是由于债务人支付给债权人的利息可以在税前抵扣，而股东获得的收益即股息却不能在税前扣除，选择借债的融资方式比发行股票的融资方式，从税收的角度来说更具有优势。因此纳税人在为投资经营而筹措资金时，常常刻意设计资金来源结构，千方百计表现为举债投资，加大借入资金比例，扩大债务与产权的比率，人为形成“资本弱化”。

  为了避免人为利用“资本弱化”调整所得税税基，《财政部、国家税务总局关于企业关联方利息支出税前扣除标准有关税收政策问题的通知》（财税[2008]121号）文件规定，在资本弱化条款下一般企业的关联方债资比为2∶1；金融企业为5∶1.《实施办法》细化了资本弱化债资比的计算方法，并提出了在超过规定债资比情况下企业应准备的同期资料以证明其关联方借款符合公平交易原则进而保证向关联方支付的利息可以在税前扣除。

  《实施办法》第八十六条规定，关联债资比例的具体计算方法如下：关联债资比例＝年度各月平均关联债权投资之和÷年度各月平均权益投资之和其中：各月平均关联债权投资＝（关联债权投资月初账面余额+月末账面余额）÷2各月平均权益投资＝（权益投资月初账面余额+月末账面余额）÷2根据《企业所得税法》及实施条例规定，关联方债权性投资包括关联方通过非关联方提供的背对背贷款（如委托贷款），以及由非关联方提供但由关联方担保的债权性投资。

  企业关联债资比例超过标准比例的利息支出，如要在计算应纳税所得额时扣除，应准备、保存并按税务机关要求提供以下同期资料，证明关联债权投资金额、利率、期限、融资条件以及债资比例等均符合独立交易原则：

  （一）企业偿债能力和举债能力分析；

  （二）企业集团举债能力及融资结构情况分析；

  （三）企业注册资本等权益投资的变动情况说明；

  （四）关联债权投资的性质、目的及取得时的市场状况；

  （五）关联债权投资的货币种类、金额、利率、期限及融资条件；

  （六）企业提供的抵押品情况及条件；

  （七）担保人状况及担保条件；

  （八）同类同期贷款的利率情况及融资条件；

  （九）可转换公司债券的转换条件；

  （十）其他能够证明符合独立交易原则的资料。

  企业未按上述规定准备、保存和提供同期资料的，其超过标准比例的关联方利息支出，不得在计算应纳税所得额时扣除。


---------------- 对应法规 ----------------

《财政部、国家税务总局关于企业关联方利息支出税前扣除标准有关税收政策问题的通知》（财税[2008]121号）





附件：
财政部、国家税务总局关于企业关联方利息支出税前扣除标准有关税收政策问题的通知