缅甸投资环境与税制《国际税收》2019年第11期凌曙明 金晓扬 李晓晖 Priyanka Sinha

朝花夕拾

凌曙明 金晓扬 李晓晖 Priyanka Sinha：缅甸投资环境与税制介绍

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缅甸投资环境与税制介绍

凌曙明 金晓扬 李晓晖 Priyanka Sinha

　　缅甸联邦共和国简称缅甸，是东南亚大陆面积最大的国家。它是一个多宗教国家，宗教信仰是生活的重要组成部分。缅甸有135个官方承认的民族，其中最大的是缅甸族，约占人口的68%。仰光是缅甸最大的城市，同时是缅甸的经济中心，也是拥有缅甸民族最多的城市之一。

　　经过几十年的军政府统治，缅甸在2011年至2015年期间开始了改革和转型。2015年，议会民主制全面形成。被缅甸人民称为"铁娘子"的诺贝尔奖得主昂山素季（Aung San Su Kyi）领导的政党全国民主联盟（NLD）在该年大选中获得胜利。从那时起至现在，缅甸一直试图通过推出一系列措施来发展经济。

一、缅甸商业环境现状

　　（一）行业概况

　　缅甸已在逐步开始大规模工业化，但农业仍然是一个关键的经济推动力及居民主要的收入来源，尤其是在人口居住较多的农村地区。举例而言，65%的缅甸大米出口至欧洲市场。

　　缅甸最大的出口贸易额来自于天然气出口，其次是服装出口。其中，服装行业的出口增长是由2013年重新启动的普遍优惠制(GSP)推动的。就从业人员和涉及的公司数量而言，服装生产行业目前是缅甸最大的产业之一。

　　近年来，缅甸的服务贸易亦在稳步发展。缅甸中央统计组织(CSO)的报告显示，在 2017-2018财年第二季度数据中，按照基准价格计算，服务业和贸易占GDP的45%，所占比例最大。

（二）自然资源

　　缅甸拥有丰富的矿产资源，包括玉石、红宝石等宝石，以及金属、矿石等其他工业材料。玉石是缅甸迄今为止最大的矿业产出。与整个采矿业一样，玉石行业也是由少数国有企业和外国企业管理的。2013年，缅甸政府起草了一项新的采矿法，旨在提高该行业对投资者的吸引力。缅甸矿业部门正在采取必要措施，吸引急需的外国投资。2015年通过的采矿法修订案以及2018年2月颁布的新采矿规程，对行业法律结构的加强、投资者担忧的解决及环境保护问题的缓解起到了有效的作用。

（三）外国直接投资

　　2018-2019财年，缅甸预计吸引外商直接投资总额将达到58亿美元，与上一财年的57亿美元相近。来自亚洲国家的投资主要包括新加坡、中国、日本、韩国和泰国，其中，新加坡是主要的投资来源国，占2017-2018财年缅甸外商直接投资总额的43%。根据缅甸投资和公司管理理事会(Directorate of Investment and Company Administration)的数据，在2018年10月至2019年5月期间，缅甸的外商直接投资总额中有16亿美元来自于新加坡的上市公司，是该时间段内缅甸最大的外商直接投资来源。

（四）经济特区

　　2014年颁布实施的《经济特区法》以及2015年发布的实施细则，为缅甸经济特区的建设铺平了道路。位于仰光郊区的蒂拉瓦经济特区是缅甸首个国际标准经济特区，由"缅甸 日本蒂拉瓦开发有限公司"开发，缅甸政府、日本政府、缅甸私人财团和日本私人财团均持有股份。缅甸目前正在《经济特区法》的基础上开发三个经济特区——蒂拉瓦、京坪和大围。缅甸对在经济特区的公司给予公司所得税减免期，并同时针对缅甸市场上没有的机械设备、原材料、建筑材料以及运输工具的进口环节税金予以减免。

（五）仰光证券交易所

　　2015年12月9日，仰光证券交易所开业，缅甸第一投资有限公司(First Myanmar Investment Co., Ltd.，FMI)与另外四家公司成为第一批在该交易所上市的公司。缅甸的公司所得税税率为25%，而在仰光证券交易所上市的公司可享受20%的公司所得税优惠税率。

（六）缅甸公司在线注册系统

　　随着缅甸公司在线注册系统（MyCo）的引入，公司注册已经不再需要人工登记流程。MyCO允许按照2017年缅甸《公司法》对公司进行电子注册，并提供关于所有注册公司可靠的最新信息。公司在系统上提交资料后，将收到电子回执而不再是纸质文书。MyCO包含各家公司的信息，公众可以方便地搜索这些信息。　　

二、与"走出去"企业密切相关的缅甸税制

　　缅甸的财政税收体系包括对国内产品和公共消费征税、对收入和所得征税、关税以及国有财产使用权征税四个主要项目，涉及四大类15种税费，其中与中国"走出去"企业相关的主要有公司所得税、商业税、个人所得税、对资本利得征收的所得税、印花税、预提所得税，具体内容如下：      

（一）公司所得税

　　根据缅甸《公司法》及其他现行法律成立的公司（包括外国全资及合资公司）、实际管理机构在缅甸境内的外国全资及合资组织均为缅甸居民企业，应视作缅甸税收居民。外国分支机构及代表处均为非居民企业。

　　缅甸居民企业应就其来源于全球的所得纳税，即对来源于缅甸境内及境外的所得均有纳税义务。而非居民企业，如境外公司在缅甸的分支机构，则仅就其来源于缅甸境内的所得缴纳公司所得税。

　　在计算公司所得税应纳税所得额时，可以扣除企业实际发生的与取得收入有关的支出及折旧。从投资、证券、国债和债券取得的利息也应在计算公司所得税应纳税所得额时一并考虑。

　　不得扣除的支出包括资本支出、个人支出、与公司运营规模不相关的支出、由关联个人（而非通过公司）向外支付的款项、与取得收入无关的支出及不合理的支出。

　　对于所有注册在缅甸的公司，现行公司所得税税率均适用25%。在仰光证券交易所上市的公司将在现行税率的基础上，享受5%的税率减免，即20%的公司所得税优惠税率。

　　除资本转让产生的损失外，企业发生的亏损可以在未来连续3个纳税年度内结转。然而，在实际操作中只有当企业在当年产生了收入并且能证明在缅甸的业务可持续经营的情况下，税务机关才会允许结转亏损。

（二）商业税

　　商业税是一种间接税，类似于其他国家的增值税和消费税，是对在缅甸境内销售/进口的某些商品和提供服务所征收的流转税。商业税是根据在国内生产或提供的各种商品和服务的销售收入，或根据进口货物的到岸成本(即成本、保险、运费以及关税的总和)征收的。

　　大多数商品和服务的现行商业税税率为5%，但根据《商业税法》附表所述商品和服务的性质，税率可由0至8%不等。作为商业税登记纳税的企业，有按月缴税和按季度申报的义务。

　　除固定资产和资本所缴纳的商业税外，所缴纳的进项商业税均可抵扣销项商业税。

　　需要强调的是，根据《商业税法》第47条，如果当地实体与境外实体有经济联系（如业务关系），税务人员可以要求当地机构作为境外机构的代表，按照税收法规履行纳税义务。这与一些其他国家实行的反向征收机制类似。

（三）个人所得税

　　如果个人居住在缅甸或在缅甸拥有主要住所，则该个人为缅甸居民纳税人。如果外国人在一个会计年度内在缅甸逗留超过183天，将被视为外籍居民纳税人。缅甸居民纳税人和外籍居民纳税人需就其全球所得纳税，即就来源于缅甸境内外的所有所得纳税。非居民外国人仅就来自缅甸境内的所得纳税。

　　根据所得税法，雇主应从雇员的工资中代扣代缴个人所得税，并应在雇员扣缴税款之日起7日内将个人所得税税款缴至税务局。雇主须于每一会计年度起三个月内，向税务局提交年度薪酬表。

　　根据所得税法，工资收入的定义是"工资、年金、奖金、奖励以及其他代替工资或者工资以外的费用、佣金"。税法没有规定应税福利收入的具体定义，因此，雇主支付给雇员的任何福利性质的收入将被视为应税收入。年薪480万缅元或以下的个人免缴个人所得税。

　　本国居民及外籍居民的个税扣除项目包括：

　　1．基本扣除项目为年薪的20%，但最高不得超过一千万缅元；

　　2．在一个纳税年度雇员可申报每位父母100万缅元的个税专项扣除，适用条件为：雇员与家庭成员同住并登记在同一地址，雇员的其他兄弟姐妹没有申报该父母的个税扣除，且该父母在当年度没有任何应税收入；

　　3．如果配偶在当年度内无应税收入，并陪同纳税人前往缅甸，则纳税人每年可获得100万缅元的配偶专项扣除；

　　4．如果雇员的子女年龄在18岁以下，或18岁及以上但未婚，正在进行全日制职业资格的学习，且在当年度内无应税收入并陪同纳税人前往缅甸的情况下，则纳税人每年可获得50万缅元的子女专项扣除。

（四）对资本利得征收的所得税

　　缅甸没有单独的资本利得税，对出售、交换或转让资本资产征收所得税，并以该项交易所使用的货币缴纳税款。上述所指的资本资产是指企业所拥有的任何土地、建筑物、车辆和其他资产，同时也包括股票、债券和类似的金融资产。如果无形资产也符合资本资产的定义，也应就其资本利得缴纳所得税。

　　针对资本利得，缅甸的所得税准则中做出了特殊规定，税基和税率都与所得税有所区别。

　　根据所得税准则规定，在计算和评估资本利得时，下列可税前抵扣：

　　1．折旧后的资产净值（仅适用于商业资产）；

　　2．为资产增值产生的任何资本性支出；

　　3．为取得、出售、交换或转让资产产生的任何费用。

　　从2006-2007纳税年度开始，出售、交换和转让资本资产的所得，无论以缅元或外币形式，统一以10%的税率征收所得税。

　　石油和天然气行业在缴纳资本利得的所得税时，必须使用与收到利得时相同的货币。

　　已进行税务登记的纳税人，在资产以任何形式出售、交换或转让之日起30天内，应该就所实现的资本利得计算并缴纳估计的税额。关于资本利得的所得税年度报表需要在纳税年度结束后的三个月内提交。

　　资本损失不得与其他类型收入抵减或者结转。这些损失只能与当年取得的资本利得相抵减。

（五）印花税

　　印花税是根据1891年缅甸《印花税法》对各种类型的票据/合同/协议征收。在缅甸境内签订的合同，必须在合同签订日或之前在合同上加盖相应的印花。在缅甸境外签订的合同，须在合同到达缅甸后3个月内加盖印花。否则，税务机关将根据缅甸《印花税法》征收未缴印花税金额10倍的罚款。

（六）预提所得税

　　根据缅甸财政部的规定，任何负责支付款项（除工资付款外）的纳税人都必须按适用税率扣缴预提所得税。税款必须在扣除日期起7日内缴纳。如果支付给居民纳税人，扣缴预提所得税后需要居民纳税人汇算清缴；如果支付给非居民纳税人，扣缴预提所得税后不再需要汇算清缴。

　　根据缅甸财政部颁布的2018年第47号公告，自2018年7月1日起，在合同、协议或其他形式约定下，用采购货物、购买劳务和服务而支付给本国居民及外籍居民的款项，不再需要缴纳2%的预提所得税。

　　根据缅甸现行的税收法规，没有对未向税务局扣缴税款的扣缴义务人适用的惩罚规定。未扣缴税款的纳税人，将被视为违约者，税务局有自由裁量权，由税务局酌情判处罚款。

（七）缅甸财政年度的变化

　　缅甸税务局已经发布通知，财政年度截止日将由3月31日变更为9月30日。按照2018/2019联邦税法第41条的规定，该财政年度的变更不仅适用于企业，还适用于个人所得税申报。

三、在缅甸投资设立公司将面临的风险

　　（一）税收风险

　　1．信息报告风险

　　根据缅甸税法规定，除从事特殊商品进出口业务的居民企业外，从事特殊商品生产制造的居民企业必须办理特殊商品税注册手续，而非居民企业则无需办理相关手续。但需要提醒的是，不论是居民还是非居民企业，凡是有商业税纳税义务的，皆需在营业前一个月在税务机关办理商业税纳税人注册手续。

　　2．纳税申报风险

　　以在缅甸设立子公司为例。外国企业在缅甸设立的子公司需严格遵守缅甸税法规定的纳税申报流程，并在规定申报期限内完成纳税申报工作。在纳税申报过程中，企业面临的风险主要包括：

　　（1）未按规定在相关说明材料、申请表格或支付凭据中签字，或未准备齐全相关资料，或未能在申报期限内按时完成申报；

　　（2）在公司所得税方面，未准备好审计报告或申报抵扣所得税的费用不被税务机关认可的风险；

　　（3）在商业税方面，未完成或未能按时完成年度更新或登记注册的情况。

　　若企业因未能规避上述风险而出现纳税申报不合规的情况，将需要向缅甸税务局缴纳罚金，罚金金额按其应纳税额的10%计算。

　　3．调查认定风险

　　由于缅甸税务局的人力资源及调查能力相对有限，因此，税务调查较少发生。然而，随着近两年来税务管理力度不断加强，缅甸税务局出具正式的书面通知，要求企业注意税务合规管理及告知企业可能会接受专项税务调查的情况也越来越多。针对该类通知，缅甸多数企业会采取自查机制以确保自身税务管理合规。

　　缅甸暂无有关资本弱化的明文规定。然而，在缅甸税务机关的实务操作中，通常企业的债务股本比不得超过2:1，债务资本比不得超过3:1，且利率不得超过市场利率（如新加坡银行同业拆借利率）10个百分点。根据缅甸中央银行发布的离岸贷款标准，普通企业的债务股本比不得超过3:1，资本密集型企业不得超过4:1，对于贷款利率则没有明确规定。

　　缅甸税务局对于转让或出让无形资产的税务处理尚不够清晰。因为缅甸所得税法将无形资产排除在资本资产的范围外，税务局很难将其认定为资本资产。对此，缅甸各地税务机关的处理方式不尽相同，例如，以出让商标这类无形资产使用权为例，部分税务机关认为应按预提所得税征收，然而也有税务机关认为，应该作为营业收入按照25%的公司所得税税率征收。

　　4．享受税收协定待遇风险

　　若企业被认定为缅甸非居民企业，但在与缅甸签订税收协定的国家（地区）具有居民纳税人身份，根据税收协定中的适用条款，该企业可在缅甸享受一定程度的公司所得税减免待遇。但需要注意的是，该税收减免并非自动获得，企业需要在公司所得税汇算清缴前，向缅甸税务局提交相关资料申请享受税收减免待遇，并在纳税年度结束前获得批准，才可以根据税收协定享受适用条款规定的公司所得税减免待遇。申请材料必须包含签订税收协定的对方国家的税务机关出具的税收居民企业的证明。

　　 （二）政治风险

　　缅甸仍然是一个转型中的国家。2016年4月上台的现任全国民主联盟（NLD）政府似乎在议会两院的控制下保持稳定。但军队仍然具有政治影响力，控制着25%的议会席位和重要部长职位。

　　（三）法律和监管

　　缅甸的法律法规仍在改变，该国正在向外国投资者慢慢开放，新的公司法放宽了长期以来仅对国内公司给予优惠待遇的规定。这是拓展市场和吸引外资的重要一步。

　　（四）贷款申请

　　贷款融资是在缅甸经商一直以来的难题。但最近已经取得了一些进展，2018年5月缅甸政府授权成立了第一个信贷局。该举措可以使与个人和公司贷款申请相关的风险评估变得更加容易，并减少对大额抵押担保的需求。

　　（五）基础设施

　　缅甸是一个拥有丰富的高价值自然资源的国家，有可能成为一个利润丰厚的生产基地和消费市场。但是，要实现所需的经济增长，对基础设施项目的投资至关重要。缅甸落后的基础设施是阻碍经济发展的因素之一。

　　（六）人力成本

　　缺乏技术人才无疑是缅甸大多数公司面临的问题，并且一直是缅甸经济增长的潜在障碍。缅甸具有高质量职业技能和高等教育水平的人才有限，但现在情况正在发生变化。缅甸政府已经正视了这个问题，启动了各种方案来投资该国的人力资源开发，重返缅甸工作的海外人员数量有所增加。

作者单位：国家税务总局苏州工业园区税务局  德勤中国  德勤缅甸
（本文刊载于《国际税收》2019年第11期）

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