【中国税务报】首家中外合作大学扣缴非居民企业所得税1000万元——中外合作办学外方所得应依法纳税

纵横四海

【中国税务报】首家中外合作大学扣缴非居民企业所得税1000万元——中外合作办学外方所得应依法纳税

中外合作办学外方所得应依法纳税

毛杰 本报记者 施斌

日前，宁波N大学的财务人员将1000多万元的税款足额缴入宁波市鄞州区国税局。这标志着全国首家中外合作办学机构非居民企业所得税案件画上一个圆满的句号。
长达四年多的调查和谈判过程中，宁波市和鄞州区两级国税机关的国际税务管理部门人员，准确解释与执行我国税法，维护了国家的税收权益，同时落实税收协定待遇，维护了非居民纳税人的合法权益，促进了国际交流和对外开放。
日常巡查，发现线索
2012年，在日常巡查管理中，辖区内一家颇有知名度的中外合作大学的纳税情况引起了宁波市鄞州区国税局国际税务管理人员的注意。该大学是我国首家中外合作办学机构（具有法人实体），由中方Z大学与英国著名的D大学于2004年共同投资设立。根据双方的协议，外方提供一系列的教学服务，包括指派有经验的教员和管理人员；采办研究和教学材料、设备和图书；确保教学质量和其他支持工作等。作为回报，外方有权向宁波N大学收取相关管理和服务费用。
宁波N大学自成立以来招生数量和对外支付金额都不断增加，但多年来外方对收取的相关费用却从未缴纳分文的非居民企业所得税。外方理由在于，这些支付对应的服务发生在境外，中国税务机关没有征税权。于是，该大学的非居民所得税问题就被列为鄞州区国税局当年重点风险监控项目之一。

解释政策，突破难点
针对外方提出的理由，税务人员认真查阅相关文件，并着重研究了中英税收协定的有关规定，发现外方提出的理由并不完全成立，在随后长达四年的调查和谈判中，双方的争议集中在三个问题上。
问题一：外方派遣人员是否构成常设机构
外方认为派遣的教员和管理人员都获得了在宁波开展工作的中国政府许可，与宁波N大学签订了开展工作的雇佣合同，因此不构成常设机构。但事实调查表明，外方所派遣人员与英方存在雇佣合同，并由外方支付工资。根据中英税收协定第五条的规定，这些在中国境内长期从事教学和管理工作的人员构成了常设机构。由此，来源于中国境内的且可归属于常设机构的利润应当纳税。最终，英方同意中方税务机关的观点，认为构成常设机构，并按《非居民承包工程作业和提供劳务税收管理暂行办法》的规定进行税务登记。
问题二：外方所得的定性
外方坚持其所得均为劳务所得，且发生在中国境外，对中国税务机关不负有纳税义务。对此，税务人员对中外方之间的协议以及实际执行情况进行了全面审核，明确外方收取的“质量保证金”费用，主要是为确保宁波N大学各方面运作质量达到国际化水平而提供技术或者服务。调查人员发现，其中不少项目符合税法中“特许权”的定义，相关所得应当界定为特许权使用费所得。根据企业所得税法及其实施条例、中英税收协定、《国家税务总局关于执行税收协定特许权使用费条款有关问题的通知》（国税函〔2009〕507号）关于特许权使用费的定义与描述，税务人员认为，诸如教学评估、学生学籍和成绩记录更新、课程发展和维护等均涉及外方“专有技术”的运用，包括外方对在这些特许权使用过程中提供的支持和指导等服务而收取服务费（如实际外部运营费用），需要通过派遣教师在华授课，审核教案等形式实现的，并非简单的教案购买活动，涉及知识产权有关的服务，相关支付构成特许权使用费所得。
面对充足的税法依据和税务人员的详细解读，外方承认质量保证金对应的是特许权使用费和劳务收费，但必须以93：7和37：63的比例分别划分特许权使用费和劳务费及境内外劳务费。我方税务人员根据各项目的内容判定所得性质，认真逐项审查其实际发生额，严格审核境内外劳务发生的证明。经过反复的磋商谈判，税校双方最终确定按19：81和47：53的比例分别划分特许权使用费、劳务费及境内外劳务费。
问题三：常设机构利润归属与教师工资薪金
根据中英税收协定第十二条第四款规定，如果特许权使用费受益所有人作为缔约国一方居民，通过设在特许权使用费发生的另一缔约国的常设机构进行营业或者劳务活动，据以支付该特许权使用费的权利或财产与该常设机构有实际联系的，则应适用第七条，即营业利润条款。而对于除特许权使用费之外的劳务活动收费，根据国家税务总局上述规范性文件的规定，由于提供劳务人员已构成常设机构，则对服务部分的所得也应适用税收协定营业利润条款的规定。
然而，在宁波N大学支付给外方的名义为“派遣教师和管理人员工资”的费用的定性上，税校双方存在严重分歧。外方认为，所收取的这笔费用全部用于派遣教师和管理人员的工资，其实质是一种代收代支行为，依据据实征收，其应纳税所得额应为零。而我方认为，《非居民企业所得税核定征收管理办法》（国税发〔2010〕19号）规定非居民企业采取据实征收方式，应设置账簿，归集记账凭证，准确核算应纳税所得额。但英方既无法提供相关账簿和凭证，也无法进行准确核算，因此不适合据实征收方式，应采取核定征收方式。
税务人员充分考虑了宁波N大学非营利性法人的性质，也考虑了英方用于发放派遣人员工资所收取费用的实际情况，根据国税发〔2010〕19号文件的规定，从低核定利润率为15%。
以理服人，顺利结案
在为期4年的调查过程中，宁波市国税机关两级国际税务管理部门人员以他们精湛的业务水平，敬业的工作态度，动之以情，晓之以理，向外方详细解释我国税法和税收协定的有关规定，最终使外方心服口服地接受了案件处理结果，非居民企业所得税1088.51万元顺利入库。同时，税务人员充分考虑宁波N大学的特殊情况，落实税收协定待遇，并从低适用核定利润率。在维护国家税收权益的同时，促进了国际教育交流和全市的对外开放水平。

蛋挞

【中国税务报】首家中外合作大学扣缴非居民企业所得税1000万元——中外合作办学外方所得应依法纳税。