【特别关注】奥地利完成全球最低税立法，并将逐步降低公司税税率

李威03

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来源：奥地利官方公报
编译：思迈特财税国际税收服务团队
概要
2023年12月30日，奥地利联邦法律公报第187/2023号发布了实施支柱二规则的《最低税改革法案》（以下简称“该法案”），从而将欧盟最低税指令转化为奥地利国内立法，以确保在欧盟MNE集团和大型国内集团的最低税率为15%。该法案已生效，通常适用于2023年12月31日或之后开始的财年。
根据欧盟最低税指令规定，该法案纳入了收入纳入规则（IIR）和低税利润规则（UTPR）。IIR适用于2023年12月31日或之后开始的财年。UTPR通常适用于2024年12月31日或之后开始的财年。该法案第6条规定，奥地利将在2023年12月31日或之后开始的财年征收国内最低补足税（拟成为合格国内最低补足税（QDMTT））。
正如预期的那样，该法案严格遵循欧盟最低税指令。欧盟最低税指令在国家实施的灵活性方面给予成员国的选择很少。该法案纳入了OECD第一套《征管指南》和第二套《征管指南》中的大部分内容。
为配合全球最低税的实施，2023年12月29日，奥地利财政部发布了一份声明称，奥地利中右翼人民党和绿党的联合政府同意从2022年起逐步降低公司税税率，作为更广泛计划的一部分，该计划还降低了低收入者的个人所得税税率。
全球最低税立法历程
奥地利全球最低税立法历程简要概述如下：
1、2023年3月26日，奥地利财政部（BMF）表示，目前正在准备全球最低税立法——即起草相应的法律草案。
2、2023年10月16日，奥地利财政部官网发布的一份新闻稿称，目前正在评估15%最低税的法律草案，以为全球最低税创造公平的经济条件。
3、2023年11月23日，奥地利政府向议会提交了《最低税改革法案》，该法案将欧盟最低税指令纳入国内法。该法案本身包括对原始法案的一些修订，以供咨询，并纳入了OECD第二套《征管指南》中概述的适销的可转让税收抵免的规定。
4、2023年11月24日，奥地利议会下议院接受了第2322dB号法案，以实施欧盟第2022/2523号指令。
5、2023年12月5日，奥地利议会财政委员会一致通过了新的《公司最低税改革法案》。
6、2023年12月14日，奥地利议会批准了实施欧盟最低税指令（2022/2523）的法案，以确保对欧盟境内的MNE集团和大型国内集团征收全球最低税。
7、2023年12月20日，奥地利联邦委员会批准了实施欧盟最低税指令（2022/2523）的法案。
征管指南
该法案纳入了OECD第一套《征管指南》和第二套《征管指南》中的以下内容，包括：主权财富基金和最终母公司的定义（第1.4条）；澄清“被排除实体”的定义（第1.5条）；非营利组织“辅助”的含义（第1.6条）；外汇对冲选择（第2.2条）；债务豁免选择（第2.4条）；应计养老金费用（第2.5条）；超额负税费用结转指南（第2.7条）；替代亏损结转（第2.8条）；权益利得或损失纳入选择（第2.9条）；混合受控外国公司（CFC）税收制度下产生的税款分配（第2.10条）；将应税分配方法选择扩展到保险投资实体（第3.1条）；将保险投资实体排除在中间母公司和部分持股母公司的定义之外（第3.2条）；受限一级资本（第3.3条）；与代表保单持有人持有的证券的排除股息和排除的权益利得或损失相关的负债（第3.4条）；投资组合持股选择（第3.5条）；将税收透明选择扩大到互助保险公司（第3.6条）；过渡规则（第4条）；MTTC（第二套《征管指南》）；附加规则（第二套《征管指南》，例如，员工在雇主辖区之外为SBIE工作的50%要求）。
由于OECD第三套《征管指南》刚于2023年12月18日发布，因此该法案没有纳入其任何内容。
安全港和处罚救济指南
该法案纳入了OECD安全港和处罚救济指南中的所有规定，包括：过渡CbCR安全港；QDMTT安全港；过渡UTPR安全港；和非重要成员实体（NMCE）安全港的简化计算。
该法案第53条规定了QDMTT安全港的适用，并纳入了OECD《征管指南》的一些详细规定。特别是，该法案确认，如果符合以下条件，外国国内最低税仍然可以成为安全港的合格QDMTT：没有规定SBIE（或规定低于GloBE规则的税率）；没有规定微利排除（或比GloBE规则中规定的更有限的排除）；或对超额利润适用高于15%最低税率的税率。
该法案规定，以下实体将无法适用QDMTT安全港：作为UPE或适用IIR的透明实体；根据该法案第66-68条征税的投资实体；对处于国际活动初始阶段实体的排除适用于当地辖区的实体;和合资企业（JV），其中QDMTT由JV母公司缴纳。
OECD立法模板中的选择
该法案纳入了OECD立法模板和欧盟最低税指令中的所有选择，包括：排除实体选择（该法案第4（2）条）；股权激励选择（该法案第25条）；使用变现方法选择（该法案第28条）；分摊资本利得选择（该法案第29条）；合并选择（该法案第31条）；无需支付应计项选择（该法案第42（9）条）GloBE亏损选择（该法案第43条）；以前年度调整选择（该法案第45（3）条）；微利选择（该法案第50（1）条）；基于实质的所得排除选择（该法案第48（2）条）；应税分配方法选择（该法案第68条）；税收透明选择（该法案第67条）；分配税制度选择（该法案第65条）。
征管指南中的选择
该法案纳入了OECD《征管指南》中的其他选择，包括：债务免除选择（该法案第24条）;权益投资纳入性选择（该法案第18（4）条）;外汇对冲选择（该法案第18（3）条）;投资组合持股选择（该法案第17（2）条）;超额负税费用结转选择（该法案第41条）。
合格国内最低补足税（QDMTT）
1、QDMTT 设计特征
该法案第6条纳入了2023年12月31日或之后开始的财年的国内最低税，拟成为QDMTT。QDMTT补足税是根据该法案第47条计算的补足税。但是，该法案第6条规定了两项调整：
首先，无论位于奥地利的集团实体的持股情况如何，QDMTT都适用。这反映了OECD《征管指南》的相关规定——受QDMTT约束的补足税是基于计算的辖区补足税的全部金额，而不考虑MNE集团任何母公司在位于奥地利成员实体中持有的所有者权益。该法案第61条对此进行了扩展，并规定与成员实体一样，与合资企业（JV）相关的QDMTT补足税为全部金额，而不考虑UPE只需就其在JV或JV子公司产生的补足税中所占份额纳税的事实。
其次，QDMTT适用于无国别实体或常设机构（营业场所在奥地利）。根据OECD《征管指南》，国内最低税不需要适用于无国别实体或常设机构即可成为QDMTT。但是，当这些实体是根据该辖区国内法设立的（或常设机构在QDMTT辖区设有营业场所）时，辖区可以对这些实体实施QDMTT。
2、会计准则
该法案第14条纳入了OECD《征管指南》相关规定，允许MNE不使用UPE会计准则，而是使用公认财务会计准则或经授权财务会计准则，但前提是财务报表中的信息已经更正，以防止任何重大竞争扭曲。这意味着，例如，总部位于奥地利的低税集团实体可以选择根据IFRS计算QDMTT超额利润，而其UPE在编制合并财务报表时使用美国的GAAP。值得注意的是，这与OECD立法模板第3.1.3条中适用于IIR/UTPR补足税计算规定是一致的。
3、税款下推
根据OECD《征管指南》规定，成员实体所有者在CFC税收制度下缴纳或产生的税款在GloBE规则中被下推到国内成员实体，必须被排除在外。这纳入了该法案第44（5）条。该规定保留了奥地利对奥地利成员实体（也是CFC）应计所得征税的主要权利。如果计算国内最低税的一般GloBE规则没有法定减损，并且控股公司在国外缴纳的CFC税款包含在奥地利CFC的有效税额中，则有效税率将提高。因此，将CFC税款从奥地利CFC有效税额中排除，使奥地利能够以比IIR更高的税率对低税所得征税。该法案第44（5）条还防止将分配税（奥地利分配预提所得税除外）下推给混合实体、常设机构。
4、未缴纳的QDMTT
任何4年内未缴纳的QDMTT通常会在第5年被计入补足税。这不适用于QDMTT计算（仅适用于IIR或UTPR下的税款）。这是为了避免循环计算，并确保国内最低税计算计入QDMTT。
5、QDMTT缴纳
该法案第76条规定，QDMTT将按以下情况征收：由UPE指定的位于奥地利的实体缴纳;如果没有位于奥地利的实体被指定，则由位于奥地利的最高层次母公司缴纳;或如果没有位于奥地利的实体被指定，并且没有位于奥地利的母公司，则由位于奥地利的经济上最重要实体缴纳。
征管和申报
1、申报
根据欧盟最低税指令的规定，该法案纳入了提交GloBE信息报告表（GIR）的相关内容。拟议的方法是位于奥地利的每个成员实体都有义务在奥地利报送GIR。但是，如果GIR是由以下实体报送的，则可以免除此义务：最终母公司（UPE），或指定申报实体。
如果GIR由UPE或指定申报实体报送，则成员实体必须向税务局报送通知。通知必须包含：报送GIR实体的详细信息，以及该实体的所在辖区。如果GIR是由指定当地实体报送的，则需要概述其代表报送的成员实体。
GIR和相关通知必须在财年结束后15个月内报送（过渡年度的截止日期为18个月）。该法案第77条还要求在财年结束的日历年最后一天之后的第二个日历年的12月31日之前报送额外的自我评估申报表（“GloBE补足税申报表”）并缴纳补足税。
2、缴纳
该法案第77条规定，补足税应在财年结束的日历年最后一天之后的第二个日历年的12月31日之前缴纳。
3、处罚
该法案第75条规定，如果实体没有在截止日期前报送GIR，将被处以最高100,000欧元的罚款。
降低公司税税率以配合最低税的实施
2023年12月29日，奥地利财政部在一份声明中表示，两年前，奥地利公司税率从年初的24%降低为23%。在此之前，2023年公司税税率降低了1%。奥地利中右翼人民党和绿党的联合政府同意在2022年逐步降低税率，作为更广泛计划的一部分，该计划还降低了低收入者的个人所得税税率。
奥地利政府表示，欧盟公司税税率平均水平为21%，通过这项改革，奥地利在营商所在地的国际竞争中明显得到加强，并遏制MNE向低税辖区迁移。事实上，专家表示，奥地利面临着来自邻国的压力，尤其是东部国家，在某些情况下，这些国家距离首都维也纳仅一步之遥。例如，与奥地利接壤的东欧国家，如匈牙利、斯洛文尼亚和捷克等，即使在今年降低之后，其公司税税率也都低于奥地利。维也纳经济与商业大学商业税教授兼主席Eva Eberhartinger表示，这给我们带来了一些压力。虽然现在了解企业减税的经济影响还为时过早，但“大量研究”表明，较低的公司税税率会促进投资。
思迈特提醒
正如预期的那样，该法案严格遵循欧盟最低税指令——在国内实施的灵活性方面给予成员国的选择很少。该法案纳入的主要选择均与QDMTT的设计特征有关。
虽然OECD立法模板适用于MNE集团，但欧盟最低税指令也适用于国内集团。因此，该法案规定，全球最低税（和QDMTT）将适用于纯粹国内集团。例如，如果UPE所在地在奥地利，则IIR将适用于奥地利和外国集团实体。
OECD立法模板允许在如何适用UTPR方面具有灵活性，奥地利采用的方法是适用UTPR补足税，而不是限制扣除。因此，OECD立法模板第2.4.2条中不足以提供额外现金税收支出的UTPR金额结转规定不适用，该规则也没有纳入该法案。
由于奥地利降低公司税税率后仍高于15%的最低税率，批评者质疑其合理性。反对者表示，减税已经花费了国家资金。上奥地利州劳工商会主席Andreas Stangl在1月3日的一份声明中表示，政府正在做得更好，以公司税减免的形式减少对这些利润的征税，这必须立即撤回。削减将导致奥地利今年损失超过10亿欧元（10.9亿美元）。此次减税也正值各国感受到对公司增税的压力之际。近年来，一些主要辖区，如英国和荷兰，决定提高公司所得税税率。此外，由141个辖区批准的针对大公司的国际最低税项目将公司税税率设定为15%的下限。
维也纳国际对话与合作研究所的Martina Neuwirth表示，我们可以观察到的影响是巨大的收入损失。尽管奥地利的公司税税率仍高于15%的最低税率，但这一降低表明，即使实施了15%的最低税率，各国也感受到了降低税率的压力。这次降低公司税税率是“最低税竞争的完美例子”。
Gerhartinger表示，奥地利的举动正在向意大利、法国和德国等国家施加压力，要求其降低税率。在这场减税的竞争中，“所有国家都输了”。上奥地利州劳工商会也质疑降低公司税税率的合理性，在1月3日的声明中，上奥地利州劳工商会表示，研究表明“降低公司税对就业、增长和投资几乎没有积极影响。此外，奥地利降低公司税税率的决定破坏了全球避免国家之间税收竞争的努力。
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