【特别关注】丹麦完成全球最低税立法，约75家丹麦UPE需报送GloBE信息报告表

李威03

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来源：丹麦税务部官网
编译：思迈特财税国际税收服务团队
概要
2023年12月12日，丹麦税务部颁布了第1535号法律——《丹麦最低税法案》（以下简称“该法案”）。此前，丹麦税务部于2023年6月23日发布了法案草案以征询公众意见。
该法案纳入了收入纳入规则（IIR）、低税利润规则（UTPR）和国内最低税，拟成为合格国内最低补足税（QDMTT）。该法案第71条规定：IIR和QDMTT适用于2023年12月31日或之后开始的财年，而UTPR将适用于2024年12月31日或之后结束的财年。但如果最终母公司（UPE）所在成员国决定将IIR和UTPR的适用推迟到2030年，则这将是例外情形。
该法案严格遵循欧盟最低税指令，并纳入了OECD发布的部分最新指南，包括立法模板注释、OECD安全港指南和《征管指南》的相关内容。
根据该法案，欧盟最低税指令将作为一部单独的法律在国内法中实施，并对报告、检查、申诉和处罚做出单独规定。在解释《丹麦最低税法案》时，解释性指南指出，将使用其他OECD指南，如立法模板注释、示例和《征管指南》。因此，该法案将考虑纳入OECD立法模板注释和其他指南的后续更新。
安全港和过渡处罚救济
该法案纳入了OECD《安全港和过渡处罚救济指南》的相关内容，包括第72条纳入了过渡CbCR安全港；第75条纳入了过渡UTPR安全港；第34（2）条纳入了QDMTT安全港。
OECD立法模板中的选择
该法案纳入了OECD立法模板和欧盟最低税指令中的所有选择，包括：排除实体选择（法案第2（3）条）；股权激励选择（法案第16.2条）；使用变现方法选择（法案第16.1条）；分摊资本利得选择（法案第16.3条）；合并选择（法案第12（4）条）；无需支付应计项选择（法案第23（8）条）；GloBE亏损选择（法案第24条）；以前年度调整选择（法案第26（2）条）；微利选择（法案第31（1）条）；基于实质的所得排除选择（法案第30（1）条）；应税分配方法选择（法案第42条）；税收透明选择（法案第41条）；分配税制度选择（法案第27（1）条）。
征管指南中的选择
该法案纳入了OECD《征管指南》中所有选择，包括：债务免除选择（法案第15（15）条）；权益投资纳入选择（法案第15（5）条）；外汇对冲选择（法案第15（4）条）；投资组合持股选择（法案第15（6）条）；超额负税费用结转选择（法案第22（5）条）。
征管指南
该法案纳入OECD第一套《征管指南》（2023年2月2日发布）和第二套《征管指南》（2023年7月17日发布）的相关内容。由于OECD第三套《征管指南》刚于2023年12月18日发布，因此该法案并未纳入其相关内容。
第一套《征管指南的以下内容纳入了该法案：非营利组织“辅助”的含义（第1.6条）；外汇对冲选择（第2.2条）；债务免除选择（第2.4条）；应计养老金费用（第2.5条）；超额负税费用结转指南（第2.7条）；替代亏损结转（第2.8条）；权益利得或损失纳入选择（第2.9条）；将应税分配方法选择扩展到保险投资实体（第3.1条）；将保险投资实体排除在中间母公司和部分持股母公司的定义之外（第3.2条）；受限一级资本（第3.3条）；与代表保单持有人持有的证券的排除的股息和排除的权益利得或损失相关的负债（第3.4条）；投资组合持股选择（第3.5条）；过渡规则（第4条）。
该法案仅纳入第二套《征管指南》的适销的可转让税收抵免（MTTC）。第二套《征管指南》的以下内容没有纳入该法案：货币折算规则（第1条）；SBIE规则（第3条）；外国规则（第3条）；股权激励选择（第3条）；租赁（第3条）。
合格国内最低补足税（QDMTT）
1、QDMTT设计
该法案第13章规定了国内最低税，拟成为QDMTT。QDMTT允许丹麦对在丹麦没有UPE的MNE集团的低税丹麦实体利润征收补足税。因此，如果根据QDMTT征税，则欧盟辖区的任何补足税将被视为零，而不必根据GloBE规则进行辖区ETR计算。
OECD《征管指南》允许QDMTT的设计有更大的灵活性，但丹麦QDMTT与GloBE的补足税非常相似。例如，OECD《征管指南》规定：1）QDMTT可以比GloBE规则更严格，只要更严格的限制与当地的税收规则一致；2）GloBE亏损选择、基于实质的所得排除和微利规则不需要纳入在内。
丹麦QDMTT的计算相对简单。特别是，它适用根据一般GloBE规则计算的补足税，然后对其进行少量调整。
2、会计准则
该法案第13条纳入了OECD《征管指南》的相关规定，允许MNE不使用UPE会计准则，而是使用可接受财务报告准则或授权财务报告准则，前提是财务报表中的信息已得到更正，以防止任何重大竞争扭曲。这意味着，总部位于丹麦的低税集团实体可以选择根据IFRS计算QDMTT的超额利润，而其UPE在编制合并财务报表时使用美国的GAAP。值得注意的是，该规定与适用于IIR/UTPR补足税计算的立法模板第3.1.3条的规定是一致的。
3、税款下推
根据OECD《征管指南》规定，成员实体所有者在CFC税收制度下缴纳或产生的税款必须排除在GloBE规则中下推至国内成员实体的税款之外，该法案第48条纳入了以上规定。该规定保留了丹麦对丹麦成员实体（也是CFC）应税所得征税的主要权利。如果计算国内最低税的一般GloBE规则没有法定减损，并且控股公司在国外缴纳的CFC税款包含在丹麦CFC的有效税额中，则有效税率将提高。因此，CFC税款将从丹麦CFC有效税额中排除，使丹麦能够以高于有效税率征税。该法案第48条还防止将分配税（丹麦分配预提所得税除外）下推给混合实体、常设机构。
4年内未缴纳的任何QDMTT通常会在第5年被计入补足税。这不适用于QDMTT计算（仅适用于IIR或UTPR下的税款）。这是为了避免循环计算，并确保国内最低税计算计入QDMTT。
征管和申报
1、申报
根据欧盟最低税指令规定，该法案纳入了GloBE信息报告表（GIR）的相关内容。拟议的方法是，位于丹麦的每个成员实体都有义务在丹麦报送GIR。但是，如果GIR由以下实体报送，则该义务可以免除：指定当地实体；最终母公司，或指定申报实体。
如果GIR由最终母公司或指定申报实体申报，则成员实体必须向税务机关报送告知。告知必须包含：报送GIR实体的详细信息，以及此类实体所在辖区。
如果GIR由指定当地实体报送，则需要概述其代表报送的成员实体。GIR和相关告知必须在财年结束后的15个月内报送（过渡年度的最后期限为18个月）。
2、处罚
相关处罚根据丹麦《刑法典》实施。
3、缴纳
实体需要在报告年度最后一天之后的16个月内缴纳补足税（过渡年度增加到19个月）。
思迈特提醒
丹麦起草该法案的方法与瑞典和捷克类似，将欧盟最低税指令（以及OECD其他相关指南的各方面内容）重新起草为国内法。该法案规定，在实施UTPR时，辖区可以选择如何实施。特别是，辖区可以将其视为补足税，限制扣除或认为存在名义所得，以产生所需的补足税。根据该法案，丹麦将UTPR设计为一种补足税，这将导致《最低税法案》中的规则与一般公司税制度分开实施，而限制扣除的规则意味着，UTPR补足税与MNE实体的损益表紧密联系——以后应税所得计算方法的变化可能会对 UTPR补足税产生影响。
根据丹麦税务部估计，大约75家丹麦UPE将被要求代表MNE集团报送GloBE信息报告表（GIR），大约7,000家子公司（包括国外和国内）将被纳入适用范围。
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