税路通·安企心 | 海外税收案例库①向常设机构分配子公司股份和贷款被税务机关挑战

安徽政策君

《海外税收案例库》由国家税务总局组织各地税务机关选取海外媒体公开报道的税收案例编译整理，在国家税务总局网站发布，目的是为帮助“走出去”纳税人有效防范和应对境外税收风险，了解通过法律程序解决涉税争议的方案，依法维护自身权益。今天我们一起来学习案例“向常设机构分配子公司股份和贷款被税务机关挑战”。

关键词：芬兰 常设机构 利润分配 OECD授权方法（AOA）

一、案例简介
某外国公司Ａ在芬兰设立常设机构B，并以B的名义收购了芬兰居民企业C公司股份。Ａ将收购的C公司股份和相关贷款分配给B，由Ｂ支付贷款利息，并在缴纳企业所得税时对该利息税前扣除。芬兰税务机关对上述债务转移安排（debt push-down arrangement）的合理性提出置疑，认为B承担的功能非常有限，人员配备很少，A公司不应将C公司股份和相关贷款分配给B，B也不应列支贷款利息。税企双方意见不能调和，诉至芬兰最高行政法院。

二、争议焦点
A公司认为，如果在芬兰设立的是子公司，A公司可以将C公司股份和贷款分配给这家子公司，由其持有股份，支付贷款利息，并对该利息税前扣除。同样，如果设立的是常设机构，也应比照子公司对贷款利息进行税前扣除，否则将违反《欧盟共同体条约》中关于营业场所设置自由的规定。因此，纳税人要求芬兰最高行政法院将案件提交给欧盟法院。

芬兰税务局则认为，从常设机构的功能、资产和风险来看，由B持有C公司股份并承担收购贷款利息与常设机构的业务无关，因此不能将该股份和相关贷款分配给B机构，B也不能对贷款利息进行税前扣除。

三、最终裁决
芬兰最高行政法院支持了芬兰税务局的主张。

法院认为，B仅承担非常有限的功能，员工很少，没有证据表明B拥有与C公司股份相关的控制权，B的人员也没有从事与拥有C股份相关的关键职能。此外，B从C公司获得的股息实质上并未分配给B，而是立即转移到A公司。综合上述事实，根据芬兰税法在常设机构利润归属方面采用的OECD授权方法（Authorized OECD Approach，AOA），法院认为C公司的股息并未用于B的经营业务，C公司的股份不能分配给B，A公司将C公司股份、贷款和利息分配给B是人为安排，不具有合理性。

关于芬兰税务机关的主张是否违反《欧盟共同体条约》中关于营业场所设置自由的规定，法院也给出了否定答案。法院认为，在上述债务转移安排中，以B的名义进行收购的涉税结果之所以与子公司不同，是因为将C公司股份分配给B存在人为筹划，而不仅仅是因为法律形式不同。

四、对“走出去”企业的启示
本案的核心是正确理解OECD授权方法（AOA）。

AOA 是一种常设机构利润分配方法，由经合组织（OECD）在2010年通过《常设机构的利润分配报告》正式推出。这种方法的核心理念是将常设机构视为独立实体，在此基础上确定常设机构和总部之间的利润分配，即“独立功能实体法”（functionally separate entity approach）。常设机构与总机构或其他常设机构以及关联企业之间的业务往来，均应按照独立企业原则计算归属于常设机构的利润。AOA方法通常分为两步走，首先确定常设机构的功能、资产和风险，再综合考虑功能、资产和风险以确定集团内部的转让定价。

税基侵蚀与利润转移（BEPS）项目指出，AOA是常设机构利润分配的理想方法。一些国家（主要是发达国家）已将AOA转变为国内法，并在谈判税收协定时争取将其写进第七条“营业利润”条款。但AOA对征管能力要求较高，许多国家出于种种考虑并没有采用AOA。

从“走出去”企业角度看，本案有以下启示：

一是要做好尽职调查，合理设置法律形式。究竟是设立代表处、分公司还是子公司，需要统筹考虑企业的具体业务、风险偏好、税收等多种因素，税收方面既要考虑东道国的国内法，也要考虑中国与东道国的税收协定，跨国企业集团还要考虑东道国的税收协定网络等多种因素。

二是关于常设机构收购股份和承担相关贷款的涉税问题，从上述案例来看，非居民企业将其收购的子公司股份和相关贷款利息分配给常设机构并非绝对不可行，但要安排好常设机构的功能、人员、资产和风险等要素，防范反避税调查风险。

国际税收管理处编译
国家税务总局案例审校小组审校


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