【特别关注】百慕大发布第一部公司所得税法草案以实施全球最低税

李威03

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来源：百慕大政府网
编译：思迈特财税国际税收服务团队
概要
11月15日，百慕大政府发布了《百慕大公司所得税立法草案》（以下简称“该立法草案”），该立法草案是在对上个月发布的第二份公众咨询文件作出回应后制定的，将“为利益攸关方提供对拟议政策的全面了解”。根据该立法草案，年合并收入7.5亿欧元（约8.14亿美元）或以上的跨国企业（MNE）集团旗下的百慕大成员实体将按15%的税率纳税。
虽然该法律草案是以OECD GloBE规则为蓝本，但百慕大并没有颁布 GloBE规则。因此，该立法草案没有纳入收入纳入规则（IIR）、低税利润规则（UTPR），甚至没有纳入合格国内补足税（QDMTT）。相反，百慕大正在根据OECD  GloBE规则设计其国内公司税收制度。
该立法草案的设计思路是，公司所得税（CIT）将利用 GloBE规则的某些关键范围和定义要素，加快百慕大CIT规则的制定，并支持对在百慕大获得的利润进行一致的全球税收结果。
就GloBE而言，百慕大CIT将是有效税额。因此，在计算百慕大的辖区GloBE 有效税率（ETR）时，将考虑到这一点，并将减少在百慕大获得的利润应向其他辖区缴纳的补足税。
由于该立法草案没有纳入QDMTT，因此，应缴纳的CIT不会用作直接减少任何GloBE补足税义务，该CIT也不符合QDMTT安全港资格。百慕大特别将CIT设计为不作为QDMTT，因为QDMTT提供的灵活性较小。这对GloBE目的产生了重大影响，意味着GloBE补足税没有相应减少。
一旦百慕大政府从发布的第三份公众咨询文件中获得反馈意见，该立法草案将会进行微调。回复人员必须在11月30日之前提交反馈意见。该立法草案的最终版本预计将于12月提交众议院，并可能于2025年1月生效。
对第二次公众咨询的回应
根据该立法草案，从2023年开始，百慕大将通过《指南》对该立法草案的某些方面进行澄清，并在2024年及后续期间发布的法规中进行扩展。以下内容是对第二次公众咨询中收到的某些意见的回应，对立法草案中某些条款的解释性背景和第二次公共咨询的修改，以及对初始《指南》中涵盖的领域进行说明。
1、定义
（1）百慕大成员实体集团
第二次公众咨询中，一些回复人员要求澄清百慕大成员实体的一个或多个集团的概念。根据该立法草案，百慕大成员实体集团是为计算应税所得或亏损目的的百慕大成员实体的集团或集合，在集团基础上适用亏损来确定净应税所得或亏损，并对由此产生的纳税义务适用抵免。
根据MNE集团中百慕大成员实体的类型，实体默认分为3种类型的集团：非最终母公司的穿透实体、投资和保险投资实体，以及所有其他实体的剩余集团。但是，实体可以选择不同于默认类型的集团。
（2）税收居民身份
一些回复人员表示，实体是否为百慕大税收居民的测试也应扩大到在百慕大管理和控制的非百慕大实体。实际上，这可能只有在实体设立或创建所在辖区本身不是征税辖区的情况下才有用，因为百慕大和另一个同时适用“属人原则”的辖区之间没有现行的协定或类似的“加比原则”来分配征税权。对于那些不在根据“税收居民”概念征税的辖区内创建的实体，仍然有举证义务证明在百慕大进行了管理和控制，目前政府认为保留更简单的定义是合适的。
2、适用范围
（1）国际业务有限的实体
回复人员强烈支持将百慕大成员实体和百慕大常设机构（PE）排除在适用范围之外，因为它们是国际业务有限的MNE集团成员。该立法草案规定，该排除适用于符合第二次公众咨询中所述要求的所有实体，并在该集团首次纳入适用范围后的5年内继续这样做。
在第二次公众咨询中提出的对提案的修订案中，将其排除在适用范围之外的规定将不适用于所得受百慕大境外收入纳入规则（IIR）约束的百慕大成员实体。
符合被排除在适用范围之外的MNE集团，如果在5年期内的某个财年不符合这些要求，则该MNE集团可以选择继续作为范围内MNE集团，无论随后是否在5年内满足排除要求。同样的选择也适用于因未达到收入门槛要求而超出范围的MNE集团。
百慕大政府还收到了要求澄清如何以及何时衡量发生收购和处置期间集团构成的陈述。这些事项在该立法草案中得到了处理，预计将通过补充的《指南》予以明确。
（2）财务透明实体或非财务透明实体的分类
该立法草案规定了百慕大和非百慕大实体的一般默认分类。如第二次公众咨询所示，将发布进一步的《指南》，以提供具有指示性默认分类的常见实体名单。一般来说，就CIT而言，可选择将任何默认为财务透明实体视为非财务透明实体，并将任何默认为非财务透明实体视为财务透明实体。应注意的是，财务透明选择只决定一个实体在财务上是否透明。作出这种选择不会导致资产从一个实体转移到另一个实体。
在考虑选择时，必须考虑与穿透实体所得分配有关的规则。这些规则旨在实现与GloBE规则一致的结果。百慕大政府鼓励纳税人在确定财务透明选择对非百慕大实体的影响时，审查有关分配和穿透实体的规定。百慕大政府将提供关于财务透明选择将如何影响分配和穿透实体的具体《指南》。
根据收到的关于第二次公众咨询的意见，还将对百慕大的独立账目公司、百慕大的独立账目公司和根据外国法律成立或注册的其他类似实体进行选择。这些选择可以针对任何或所有持有普通账户的实体和个人单元进行，无论是否合法成立。
鉴于此类选择在决定某些属性的分配方面可能很重要，该立法草案将规定实体在2023年12月31日或之前进行这些选择。
（3）范围界定规定
关于范围界定规定，预计将发布关于以下领域的《指南》：百慕大成员实体集团、百慕大成员实体持股小于80%实体、排除实体、范围内MNE集团、分支机构豁免选择。
该立法草案指出，如果范围界定规定的其他领域适用额外的《指南》，请就本次咨询提供意见。
3、应税所得调整
CIT要求对财务会计净所得或亏损进行多次调整，以得出应税所得或亏损。预计将发布关于其中某些调整的《指南》，包括：
（1）经济转型调整（ETA）
如第二次公众咨询所示，该调整将从2025年开始适用于百慕大成员实体，前提是百慕大成员实体将于2023年9月30日成为百慕大税收居民实体或百慕大PE。应当指出，除非百慕大成员实体选择不适用ETA，否则ETA适用。这与第二次公众咨询中对该调整的讨论有所不同。预计将发布关于ETA的具体《指南》，涉及术语“可识别无形资产”的解释以及资产（除可识别无形资产外）和负债流失的计算和时间安排。
（2）匹配调整
将确定关于如何将匹配调整适用于前期的具体《指南》。在这方面，应该注意的是，除非选择不适用ETA，否则匹配调整不能适用于2023年10月1日之前的期间。
预计还将发布《指南》，以协助确定其他几项应税所得调整，包括：会计原则的前期差错和变更（包括因IFRS 17和LDTI作出的调整）、股权激励、使用变现法选择、转让定价调整。
预计还将发布《指南》，说明某些应税所得调整的选择如何相互影响，以及如何进行此类选择并将其适用于以前、现在和未来期间。
该立法草案指出，如果应税所得调整条款的其他领域适用额外的《指南》，请就本次咨询提供意见。
4、亏损
（1）合并
财年的应税所得或亏损在百慕大成员实体层面进行计算，然后汇总并分配给百慕大成员实体集团，以确定净应税所得或亏损，并适用任何税收亏损结转扣除。预计将发布《指南》，以便在百慕大成员实体进出CIT范围或退出百慕大成员实体集团时，跟踪和利用百慕大个别成员实体的亏损。
（2）税收亏损结转
该立法草案规定，期初税收亏损结转额以该MNE集团成为“范围内MNE集团”的第1个财年之前的5个财年内产生的净税收亏损为基础。该金额的计算假设范围内MNE集团的所有百慕大成员实体在整个期间都在范围内，能够进行CIT允许的任何相关选择，并且是单一百慕大成员实体集团成员。将发布《指南》，提供有关确定期初税收亏损结转的详细信息和示例。
税收亏损结转可适用于百慕大成员实体集团的应税所得净额，该金额不超过亏损适用前百慕大成员实体集团应税所得净额的80%。百慕大成员实体集团的任何应税所得或亏损净额可作为随后财年的税收亏损结转。该立法草案没有规定相关亏损转回机制。
对于没有选择不适用ETA的任何百慕大成员实体（即适用调整的任何实体），截至2023年9月30日的期初税收亏损结转减少为零。与ETA相关的未使用应税所得调整额和特定财年因IFRS 17或LDTI而产生的与长期业务相关的调整额（如有）将成为下一财年税收亏损结转的一部分。
5、外国税收抵免
正如第二次公众咨询中所指出的，受控外国公司（CFC）税收制度的复杂性以及GloBE规则的原则对此类税收的适用为确定可抵免的外国税收带来了挑战。该立法草案目前反映了GloBE规则，并规定将非百慕大成员实体所有者产生的此类CFC税分配给百慕大成员实体。政府将继续考虑以这种方式分配CFC税是否合适，如果合适，则考虑适当的分配和顺序规则以及此类分配的潜在简化措施。
在一个财年产生的任何可抵免外国税收可以抵消每个百慕大成员实体集团的CIT，最高不超过任何此类应纳税款的金额。该财年没有任何未使用的抵免额可结回至前几年或结转到未来期间。
6、合格可退还税收抵免（QRTC）
各行业都大力支持引入QRTC，针对适当重点领域的建议将成为该计划持续发展的一部分，以解决适当类别的抵免以及这些抵免的使用和可能退还的时间表。政府计划继续审查该领域。预计未来将在QRTC领域进行公众咨询。
7、公司重组
该立法草案规定了在合格重组中确认资产和负债转让利得或损失的一般原则。将规定有关确定交易是否为合格重组、税收属性分配以及为公司重组后计算百慕大应税所得目的的资产和负债税基的《指南》。
立法草案中纳入的GloBE选择
虽然该法律草案在很大程度上以GloBE规则为蓝本，但它并没有完全采用GloBE规则，例如，一些与百慕大不相关的GloBE选择并未纳入其中，包括：分配税制度选择、安全港选择、分摊资本利得选择、GloBE亏损选择、以前年度调整选择、基于实质的所得排除（SBIE）选择、视同资产处置选择。
该立法草案中纳入的GloBE选择包括：排除实体选择（法律草案第10（3）条）；股权激励选择（法律草案第30条）；使用变现法选择（法律草案第35条）；合并选择（法律草案第37条）；无需支付应计项选择（法律草案第2（1）条）；微利选择（法律草案第7条）；应税分配选择（法律草案第41条）；税收透明选择（法律草案第40条）。
OECD征管指南中的选择
该立法草案未纳入OECD征管指南中的选择包括：债务免除选择；外汇对冲选择；投资组合持股选择；超额负税费用结转选择；股权投资纳入选择。
思迈特提醒
自2021年10月8日以来，包括百慕大在内的141个辖区已在国际税收规则方面取得了进展，以创造一个公平竞争环境。百慕大该立法草案将引入公司所得税，这将是OECD GloBE规则下的有效税额。该方法旨在最大限度地减少对百慕大MNE集团在其运营其他辖区征收的补足税。百慕大也正在制定一套强有力的QRTC方案，以保持百慕大的吸引力。满足QRTC要求的公司投资将通过劳动力的发展以及对政府目标关键领域的投资，包括基础设施、可持续性、创新和住房，使百慕大受益。
百慕大政府在一份声明中表示：该立法草案的某些方面将在2023年通过《指南》进行澄清，并在2024年及其之后的期间发布的法规中进行扩展。在提交议会之前，可能会对该立法草案进行进一步的修订，包括针对此次咨询提供的反馈意见进行的修订。
百慕大总理兼财政部长DavidBurt表示，该立法将是“百慕大历史上最根本的税收改革”。在我们进一步制定该立法时，政府非常重视听取行业利益攸关方和公众的意见。政府从以前的咨询中得到了重要的反馈意见，这些意见正在将该提案塑造成政府能够实施的全面而有力的制度。百慕大的公司所得税只适用于大型MNE，与我们新成立的税收改革委员会的工作同时实施，将使政府能够履行其降低百慕大生活和商业成本的承诺，使百慕大居民和企业都受益。其还履行了百慕大参与世界各地正在实施的全球最低税倡议的承诺。我期待着在百慕大引入新的税收制度，以加强百慕大的声誉，并保持其作为繁荣的国际商业中心的竞争力。
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7、《特别纳税调整新旧政策汇编》；
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