小规模纳税人免征增值税优惠的7个热点问题

税收杂志

2022年3月24日，财政部、国家税务总局联合发布《财政部 税务总局关于对增值税小规模纳税人免征增值税的公告》（财政部 税务总局公告2022年第15号）（以下简称“第15号公告”），明确自2022年4月1日至2022年12月31日，增值税小规模纳税人（以下简称“小规模纳税人”）适用3%征收率的应税销售收入，免征增值税；适用3%预征率的预缴增值税项目，暂停预缴增值税（以下简称“小规模纳税人免征增值税优惠”）。随即，国家税务总局发布《国家税务总局关于小规模纳税人免征增值税等征收管理事项的公告》（国家税务总局公告2022年第6号）（以下简称“第6号公告”），对小规模纳税人免征增值税优惠相关征管问题进行明确。4 月2日，国家税务总局货物和劳务税司对该项优惠政策进行解读（以下简称“货劳司解读”）。本文结合实务梳理了7个热点问题，帮助纳税人准确理解和适用小规模纳税人免征增值税优惠政策。
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能享受小规模纳税人免征增值税优惠的应税销售收入有哪些？是否包含纳税人销售自己使用过的物品减按2%征收、二手车经销减按0.5%征收等减征政策？不能享受小规模纳税人免征增值税优惠的应税销售收入有哪些？
答：根据第15号公告规定，可以享受小规模纳税人免征增值税优惠的应税销售收入，是指小规模纳税人取得的适用3%征收率的应税销售收入。根据《中华人民共和国增值税暂行条例》第十二条规定，小规模纳税人增值税征收率为3%，国务院另有规定的除外。因此，小规模纳税人大多数业务适用3%征收率。
按照货劳司解读，小规模纳税人销售自己使用过的物品减按2%征收、二手车经销减按0.5%征收等减征政策，其减征前的征收率均为3%，对于这些业务，也可以享受小规模纳税人免征增值税优惠。
不能享受小规模纳税人免征增值税优惠的应税销售收入指小规模纳税人取得的适用5%征收率的应税销售收入，主要包括销售不动产，出租不动产，提供劳务派遣服务、安全保护服务（含武装守护押运服务）、转让2016年4月30日前取得的土地使用权选择适用5%差额缴纳增值税等业务。其仍按照《财政部 国家税务总局关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》（财税〔2016〕36号）附件2《营业税改征增值税试点有关事项的规定》《财政部 国家税务总局关于进一步明确全面推开营改增试点有关劳务派遣服务、收费公路通行费抵扣等政策的通知》（财税〔2016〕47号）、《财政部 国家税务总局关于进一步明确全面推开营改增试点有关再保险 不动产租赁和非学历教育等政策的通知》（财税〔2016〕68号）、《财政部 国家税务总局关于明确金融 房地产开发 教育辅助服务等增值税政策的通知》（财税〔2016〕140号）等文件规定计算缴纳增值税。
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纳税义务发生时间在2022年4月1日以后的业务，小规模纳税人放弃免税应如何开具增值税发票？还能继续开具1%征收率的增值税发票吗？


答：根据第15号公告，小规模纳税人3%征收率减按1%征收增值税政策，截至2022年3月31日到期。到期之后，小规模纳税人开展相关业务的征收率，为《中华人民共和国增值税暂行条例》和财税〔2016〕36号文件附件1《营业税改征增值税试点实施办法》规定的3%。因此，小规模纳税人纳税义务发生时间在2022年4月1日之后的业务，取得适用3%征收率的销售收入，选择放弃免税、开具增值税专用发票的，应开具3%征收率的增值税专用发票。除了补开、换开前期发票外，一般不能再开具1%征收率的增值税发票。
根据第6号公告第二条规定，小规模纳税人取得应税销售收入，纳税义务发生时间在2022年3月31日前，已按3%或者1%征收率开具增值税发票，发生销售折让、中止或者退回等情形需要开具红字发票的，应按照对应征收率开具红字发票；开票有误需要重新开具的，应按照对应征收率开具红字发票，再重新开具正确的蓝字发票。例如，2022年3月30日，小规模纳税人A销售一批货物，按照1%征收率开具增值税发票，货款已收到。2022 年4月1日，发现发票数量有误需要开具红字发票，应按照1%征收率开具红字发票，再重新开具1%征收率的正确的蓝字发票。
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小规模纳税人开具增值税普通发票是否一律免缴增值税？
答：这种理解不准确。享受今年新出台的小规模纳税人免征增值税优惠需注意5个要点：第一，纳税义务发生时间在2022年4月1日至2022年12月31日；第二，属于小规模纳税人（不包括一般纳税人选择简易计税）；第三，享受免税政策的销售额仅包含适用3%征收率的销售收入；第四，属于增值税应税收入（非不征税收入）；第五，开具的发票为免税普通发票。结合这5个要点可知，小规模纳税人开具增值税普通发票并非一律免缴增值税。
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能享受小规模纳税人暂停预缴增值税的项目有哪些？


答：根据第15号公告规定，自2022年4月1日至2022年12月31日，小规模纳税人适用3%征收率的应税销售收入，免征增值税；适用3%预征率的预缴增值税项目，暂停预缴增值税。只有小规模纳税人发生适用3%征收率的应税行为对应的预缴增值税项目，才暂停预缴增值税。主要包括小规模纳税人提供建筑服务预收款、跨区域提供建筑服务预缴增值税等。例如，某建筑企业B属于按季度申报的小规模纳税人，2022年第二季度取得建筑服务预收款50万元。由于B提供建筑服务适用3%征收率，因此，其2022年第二季度取得的建筑服务预收款不需要预缴增值税。假如B在外地开展建筑施工业务，则从2022年4月1日起也不需要在外地预缴增值税。
注意，小规模纳税人发生适用5%征收率的应税行为对应的预缴增值税项目，不得适用第15号公告规定，均需按规定预缴增值税。例如，某房地产开发企业C是小规模纳税人，2022年4月，销售自行开发的房地产项目取得预收款50万元。虽然预征率为3%，但房地产销售适用5%征收率，因此C不能适用暂停预缴增值税政策，仍需按规定预缴增值税。
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按季纳税的小规模纳税人，根据最新小规模纳税人免征增值税优惠政策，适用3%征收率的应税销售收入免税了。那么，其适用5%征收率的应税销售收入还能适用季度销售额未超过45万元免税政策吗？
答：可以适用。根据《国家税务总局关于小规模纳税人免征增值税征管问题的公告》（国家税务总局公告2021年第5号）（以下简称“第5号公告”）规定，小规模纳税人发生增值税应税销售行为，合计月销售额未超过15万元（以1 个季度为1 个纳税期的，季度销售额未超过45万元，下同）的，免征增值税（以下简称“小规模纳税人月销售额未超过15万元免税政策”）。该项政策与今年新出台的小规模纳税人免征增值税优惠并不矛盾，政策仍然有效且按现行口径继续执行。如果小规模纳税人取得的所有应税销售收入均适用3%征收率的，可以全部享受免税政策；如果小规模纳税人取得的应税销售收入含有5%征收率的，若符合合计月销售额（包括适用3% 征收率的应税销售收入和适用5%征收率的应税销售收入）未超过15万元政策口径的，那么5%征收率也可以享受免税政策，若不符合合计月销售额未超过15万元政策口径，则3%征收率部分可以享受免税，5%征收率部分需要按照现行政策规定计算缴纳增值税。
纳税申报时，根据第6号公告规定，小规模纳税人发生增值税应税销售行为，合计月销售额未超过15万元的，免征增值税的销售额等项目应当填写在《增值税及附加税费申报表（小规模纳税人适用）》“小微企业免税销售额”或者“未达起征点销售额”相关栏次，如果没有其他免税项目，则无需填报《增值税减免税申报明细表》；合计月销售额超过15万元的，免征增值税的全部销售额等项目应当填写在《增值税及附加税费申报表（小规模纳税人适用）》“其他免税销售额”栏次及《增值税减免税申报明细表》对应栏次。
例如，按季申报的小规模纳税人D，2022年第二季度取得适用3%征收率的收入40万元、适用5%征收率的收入4 万元，没有其他免税项目。由于D季度销售额未超过45万元，适用小规模纳税人季度销售额45万元以下免税政策，即D 取得的适用3%征收率的收入免税、适用5%征收率的收入也免税。在填写增值税纳税申报时，不用选择减免性质代码，若D是企业，将44 万元的免税销售额填写在《增值税及附加税费申报表（ 小规模纳税人适用）》第10栏“小微企业免税销售额”即可；若D是个体工商户，填写在《增值税及附加税费申报表（ 小规模纳税人适用）》第11 栏“未达起征点销售额”，都无需填报《增值税减免税申报明细表》。假设，D取得的适用3%征收率的收入不是40万元而是60万元，其他条件相同，则由于D季度销售额超过了45万元，取得适用5%征收率的收入4万元，应缴纳0.2万元（4×5%）增值税；取得适用3%征收率的收入适用新出台的小规模纳税人免征增值税优惠政策，60万元收入全部填写在《增值税及附加税费申报表（ 小规模纳税人适用）》第12栏“其他免税销售额”栏次，同时在《增值税减免税申报明细表》选择减免项目“小规模纳税人3%征收率销售额免征增值税”对应的减免性质代码“01045308”，并填写免税销售额60万元。
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按季申报的小规模纳税人，2022年第二季度货物销售收入累计510万元，假设未取得其他销售收入。该纳税人未按规定期限办理一般纳税人登记，请问其第二季度取得的适用3%征收率的应税销售收入能否免征增值税？


答：根据《国家税务总局关于增值税一般纳税人登记管理办法》（国家税务总局令第43号）规定，纳税人年应税销售额超过小规模纳税人标准且未在规定时限内办理一般纳税人登记的，主管税务机关应制作《税务事项通知书》予以告知。税务机关送达的《税务事项通知书》规定时限届满之前的销售额，应按小规模纳税人简易计税方法，依3%征收率计算应纳税额。同时，根据第15号公告规定，自2022年4月1日至2022年12月31日，增值税小规模纳税人适用3%征收率的应税销售收入，免征增值税。因此，税务机关送达的《税务事项通知书》规定时限届满之前适用3%征收率的应税销售收入可以免征增值税。
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小规模纳税人享受适用3%征收率应税销售收入免征增值税政策的，开票时税率栏如何开具？
答：根据第6号公告规定，自2022年4月1日至2022年12月31 日，增值税小规模纳税人适用3%征收率应税销售收入免征增值税的，应按规定开具免税普通发票。按照货劳司解读，增值税小规模纳税人应开具税率栏次标注“免税”的普通发票，而不要选择3%、1%、0等征收率。
来源：《中国税务》2022年第5期
作者：严 颖