2021年税收理论研究综述

税收杂志

作者：
谷 成（东北财经大学财政税务学院）
韩欣儒（东北财经大学财政税务学院）

2021年是中国共产党建党100周年，也是开启全面建设社会主义现代化国家新征程的起始年。站在“两个一百年”的历史交汇点回顾，我国经济社会发展各方面都取得了巨大成就。但同时，我国也面临着百年未有之大变局的外部环境加速重构和顺应新趋势、形成新格局的挑战，又肩负着推进经济高质量发展、全面深化改革、实行高水平对外开放、提高社会文明程度、推动绿色发展、增进民生福祉和提升国家治理效能等多重任务。税收作为财政制度的有机组成部分，不仅是政府取得收入和对经济进行宏观调控的重要手段，也体现了特定历史阶段政府和社会成员以及社会成员之间基于税收征纳而形成的互动关系。踏上新征程，如何更好发挥税收在国家治理中的基础性、支柱性、保障性作用，推进国家治理体系和治理能力现代化，是税收学术界面临的重要课题。本文梳理了2021年国内税收理论研究动态，总结了2021年税收理论研究的主要观点与贡献，旨在为进一步完善税收政策和改革税收制度提供理论依据。
一、共同富裕目标下的税收职能发挥
党的十八大以来，党中央把逐步实现全体人民共同富裕摆在更加重要的位置，采取有力措施保障和改善民生，打赢了脱贫攻坚战，目前已经进入扎实推动共同富裕的历史阶段。如何更为有效地发挥税收的收入分配职能、实现共同富裕的目标，是学术界关注的热点问题。
刘尚希（2021）认为，税收的调节职能衍生于收入职能，其作用大小取决于收入职能的强弱。保证初次分配环节的起点公平、机会公平和规则公平，缩小人的能力差别和群体性鸿沟是促进共同富裕的重要途径，单纯依靠税收的调节作用难以达到共同富裕的结果。李旭红认为，税收在收入分配中的作用表现在三个方面：征收消费税、资源税以及对垄断行业或高利润行业的征税，可以通过对价格和要素供求的影响实现调节初次分配的目标；个人所得税和财产税的征收则可以直接调节初次分配的结果，发挥税收的再分配职能；完善慈善捐赠等相关税收制度有助于慈善事业的发展，发挥税收在第三次分配中的作用。岳希明 等认为，税收的收入分配效应最终取决于税收的累进程度。提高个人所得税在税制结构中的地位，降低增值税的比重，完善消费税、企业所得税的税制设计，加快房地产税立法有利于发挥税收在调节收入分配中的作用。杨志勇认为，直接税是实现收入和财富公平分配、促进共同富裕最主要的措施。进一步优化所得税制度、发挥财产税对缩小收入分配差距的作用有助于促进共同富裕目标的实现。冯俏彬认为，促进共同富裕要发挥好税收的调节作用，包括优化完善企业所得税、进一步完善综合与分类相结合的个人所得税制度、尽快出台房地产税、适时研究开征遗产税与赠与税、稳妥推动社会保险“费改税”并降低名义税率、加强对数字经济的税收管理与制度创新等具体措施。石绍宾 等认为，税制结构不够合理、税种本身设计不够科学、税收征管不够科学规范是当前影响我国税收调节收入分配差距的主要障碍，完善直接税体系、适当提高直接税比重，完善个人所得税、充分发挥其调节作用，改进消费税、加强对特别消费品和消费行为的调节，加强税收征管、保障税收调节作用发挥，有助于提高税收调节收入分配差距的能力和水平。
上述分析表明，目前学术界对税收在实现共同富裕目标中的作用看法较为一致，普遍认为现行税制结构、相关税种的要素设计以及税收征管阻碍了税收收入分配职能的发挥，提高在收入分配中作用更为明显的直接税比重、完善消费税、加强税收征管和对数字经济的税收监管将有利于抑制收入分配差距的扩大。值得注意的是，对收入分配产生影响的是所有税收的分配结果，而不仅仅是直接税。此外，包括转移支付、社会救济等在内的政府支出也是一种重要的收入分配工具。实践表明，税收在从收入由富人转向穷人的再分配过程中发挥的作用可能不如公共支出作用明显——通常而言，税收在“劫富”方面更为有效，但在“济贫”方面却功效不彰。通过在经济上具有非扭曲效应的税制取得更多税收并运用支出政策降低收入分配的不公平对于实现共同富裕的目标同样不可忽视。
二、数字经济下税收依据的讨论与引申
税收依据诠释了税收的正当性，是税收本质的核心内容，也是展开税收理论研究的基石。从税收的正当性上看，征税权应当归属于通过提供公共产品和公共服务参与社会财富创造的辖区政府手中。值得注意的是，当发生跨辖区交易或产生跨辖区所得时，就会产生公共产品和服务受益主体与成本补偿主体的错配。也就是说，政府在价值创造过程中的贡献，可能会被错配到辖区以外，从而使价值创造地的税基遭受侵蚀，税收权益无法得到有效保障。当前，随着数字经济的发展，有关数字经济下税收依据的讨论，已成为税收研究的热点。
作为一种新的经济形态，数字经济以信息化的形式进行商品和服务的生产和交易。马洪范 等认为，数字经济下的价值创造在地域、人员以及产品和服务的归属上都体现出一定的模糊性，导致以居民身份和常设机构为标准的传统税权划分原则难以适应数据与其他要素相结合的生产、交易模式，税收管辖权的交搭和公共收支错配问题时有发生，难以按照传统上以居住国或常设机构作为税收管辖权的行使规则，将征税权赋予消费地政府。曹明星认为，如果说税收依据在于纳税人须对政府提供的公共服务进行成本补偿，那么经济合作与发展组织（OECD）数字税改方案中提出的“使用者（和消费者）与生产者共同创造价值”的观点至少存在三个问题。一是交易双方中，买方作为消费者的价值创造值得怀疑——即使存在也仅能成为消费地政府的税基，而不能成为消费地政府对生产者征收所得税的依据；二是向消费者提供数字服务的企业的所得被认定为消费地政府的税基，就等于肯定了消费者以及消费地在数字交易中的价值创造，从而使所有跨境交易中的生产地政府和消费地政府都有资格分享所得税的征税权，这与既有税收管辖权的实践不符；三是新的价值创造理论和消费地政府“新型”征税权正当性的确立，将对既有税收理论和税收秩序产生重大影响，甚至影响政府提供公共服务的国家能力。张巍 等认为，基于传统实体经济的供应利润观未能正确认识价值是由供应和需求相互作用共同创造的市场经济规律，无法在数字经济环境下为消费地政府参与跨境营业利润分配提供理论依据和可行办法。廖益新认为，构建数字经济时代公平合理的税收秩序应承认市场需求对企业价值创造的贡献，基于供需结合的利润观实现税收权益的公平分配。在税制设计方面，以数据的数量或价值计算税基的数据税都存在较为明显的不足，相比之下，以数据的收益计算税基更具合理性。邓伟认为，我国可以改进现行所得税条款，对数据征收直接税。张守文认为，对效率与公平、自由与秩序、安全与发展“三对价值”的权衡和考量有助于确立数字税立法的基本原则。
相应地，完善中央与地方税收划分、建立辖区居民公共服务与地方税的有机联系是税收依据理论在税收实践中的应用。刘怡 等认为，随着消费对经济增长贡献的增加和消费统计准确性的提高，将增值税收入分享由依据生产地原则调整为依据消费地原则有利于促进区域协调发展。张斌认为，数字经济的发展使经济活动地、价值创造地与税源地产生了背离，突破传统的地方税的收入划分和征收方式是地方税体系建设面临的重要课题。郭维真 等认为，确立地方主体税种不仅能够缓解财政事权与支出责任不匹配的问题，提升地方政府满足辖区居民公共需要和促进地方经济发展的能力，而且有助于地方多元主体参与治理框架下民主协商机制的形成。一些学者采用实证分析方法考察了政府间税收划分的经济效应。例如，刘勇政 等考察了分税制对投资的激励作用，发现提高地方政府的税收分成比例会导致地方财政收入和公共支出的增加，进而推动投资率的上升，这种激励效应在经济不发达地区的表现更为显著。李建军 等发现提高增值税地方分成比例产生的财政激励效应通过降低企业税负显著激发了制造业企业活力，这种激励效应对于创新驱动型企业和财政自给率较高地区的企业更为显著。张克中 等探讨了税收分享对财政失衡的影响，认为增值税分享比例的变化缓解了由营改增导致的纵向财政失衡，但也因区域财政能力的分化加剧了横向财政失衡。
习近平总书记在中共中央政治局就推动我国数字经济健康发展进行第三十四次集体学习中提出了加强数字经济发展理论研究，就涉及数字技术和数字经济发展问题提出对策建议的要求。既有研究基于现代税收依据理论对数字经济环境下政府征税的正当性问题进行了讨论，旨在提出更公平、更合理且易于被各方接受的改革方案，更为充分地体现税收在国家治理中的地位和作用。对于国内中央与地方政府间税收划分以及地方税体系构建问题，也应按照公共产品和服务受益与成本补偿相对应的原则稳步推进，尽量避免因政府间税收划分而导致的税负输出和资源配置效率损失，在事权与资源配置大体匹配的基础上，通过政府间转移支付缓解或解决横向财政失衡问题，满足人民对美好生活的需要。
三、税收对资源配置和经济运行的影响
税收在市场机制能够有效配置资源的情况下应保持中性，避免因征税而导致效率损失，以减少对市场运行的干预和对经济活动主体行为造成的扭曲。相反，在市场机制不能实现资源有效配置的情况下，税收则应作为一种政策工具，积极发挥资源配置的作用。既有文献表明，增值税、房产税、资源税、企业所得税等税种的资源配置效应是目前理论关注的热点问题。
尹恒 等发现，制造业增值税税率差异引致的超额负担极为有限，甚至可以忽略不计。因此，短期内取消增值税优惠政策、将多档税率整合为统一税率收益并不明显，以渐进方式推进增值税改革可能避免较大的效率损失。冯阔 等对增值税出口退税和多档税率联动效应的研究结果表明，与完全退税下单档增值税税率变化具有贸易中性的特征相比，在不完全退税的情况下提高税率相当于对出口征税从而产生扭曲效应，此时多档税率引致的有效税率提高和资源配置扭曲将使本国出口和经济福利水平下降。增值税有效税率的提高降低了他国的经济福利水平，但本国的资源配置扭曲却相对增强了他国产品的国际竞争力。肖春明的研究发现，增值税税率下调通过投资机会成本效应和价格效应降低了企业税费负担，进而显著影响了企业投资规模。
除增值税外，房产税的经济效应也是学术界关注的焦点问题。张航 等采用群聚分析法对上海某主城区房产税相关数据进行分析，发现投机性购房在人均60平方米的免税门槛附近减少了2.94平方米，从而认定房产税抑制了住房投机。杨龙见 等采用合成控制法估计了2011年上海市房产税改革对城市生产效率的影响，发现与重庆市的房产税相比，税基相对较宽的上海市房产税政策在一定程度上缓解了住房价格的非理性上涨，改善了资本和劳动在行业间的配置，进而促进了上海市生产率的提升。周建军 等采用合成控制法考察上海和重庆2011年房产税试点改革对实体经济“脱实向虚”的发展趋势是否具有抑制作用，发现房产税政策能够有效遏制征税地区房地产行业新增产值占GDP比重的提高，促进实体经济“脱虚返实”。
一些学者还研究了消费税和资源税的经济效应。刘行 等考察了股票市场对消费税征收环节后移的反应，发现事件窗口期缴纳消费税的企业比未缴纳消费税的企业的股票市值下降，且对消费税缴纳比例高、产品需求价格弹性较大、适用从价定率和复合计税方法的企业影响程度更大。于佳曦 等考察了我国资源税与单位GDP主要能源消耗量之间的协整关系，发现资源税在提高煤炭的利用效率上效果显著，对提高天然气的利用效率也有一定促进作用，但对石油利用效率的影响不够显著。刘明慧 等的研究结果表明，在经济发展水平高的地区，油气资源税改革在一定程度上促进了绿色发展，而在经济发展水平低的地区，油气资源税改革则对绿色发展产生了抑制作用。赵艾凤 等考察了水资源税对用水量和用水效率的影响，发现水资源税未能对用水总量的控制产生明显影响，但在提高工业用水效率和居民生活用水效率方面作用显著。
企业所得税优惠政策的效应同样受到较多关注。薛薇 等认为，我国高新技术企业税收优惠政策政策门槛指标易于引发企业迎合行为，精准性不足且未能与其他税收优惠政策统筹协调，导致了大量外购知识产权、突击增加研发投入以及实质性创新不足等问题。高新技术企业税收优惠的完善须由关注投入规模和速度转向强调投入的效率和质量，提高税收优惠政策的精准性，加大重点企业优惠力度。卫舒羽 等对财政补贴和税收优惠对企业研发活动的激励作用进行了实证检验，发现二者均显著促进了企业加大研发投入且税收优惠比财政补贴对企业研发投入的激励作用更明显。此外，财政补贴和税收优惠对企业研发投入的激励作用随企业规模的扩大而增强，二者对国有企业的创新激励作用大于民营企业。钟国辉 等的研究表明，作为一项具有融资特征的税收政策，固定资产加速折旧不仅对企业成长具有激励效应，还表现出缓解企业短期融资压力和偿债风险的降杠杆效应。
对税收效应的考察是推进税制改革的理论基础。例如，传统税收理论认为，增值税多档税率将会扭曲经济活动主体的行为，导致效率损失或者超额负担，因而应尽快减少税率级次。但是对中国制造业数据的实证分析表明，增值税多档税率和优惠政策导致的超额负担很小，甚至可以忽略不计。这一结果的政策含义非常明显——取消增值税优惠措施并采用单一税率的收益十分有限，以渐进方式完善税制也许更为可行。这一结论要求我们对既有税收效率理论进行必要的审视和反思。相反，对增值税出口退税的研究则表明，近年来我国增值税税率的简并促进了本国和贸易伙伴国经济福利的改善。可见，对于增值税税率结构的调整和优化，既有研究尚未达成共识。综合看，上述研究为增值税、房产税、消费税、资源税、企业所得税改革提供了丰富的理论研究基础和更为开放的政策讨论空间。
四、对税制结构优化的考察
税制结构体现了一个国家税收制度的内部构造。税制结构的合理性是发挥税收职能和实现税收政策目标的前提。在现代国家治理背景下，税制结构在一定程度上影响政府的行政效率、公共收支的透明程度和社会资源配置的公平性。既有研究表明，国内学术界有关税制结构的讨论主要聚焦于直接税和间接税占比对国家治理现代化和经济高质量发展的影响，以及完善我国税制结构面临的制约因素等方面。
吴俊培 等考察了税制结构对国家治理效率、居民收入分配差距以及腐败控制的影响，发现直接税提升了参与式治理程度，因而直接税在税制结构中的占比提升有利于提升国家治理效率、促进社会公平和减少腐败等目标的实现。朱青认为，包括所得课税和财产课税在内的直接税可以通过累进税率调节纳税人收入水平，进而实现公平分配的目标。税制结构中直接税和间接税所占的比重受制于税收征管水平和政府在政策目标之间的权衡。马珺 等认为，受经济发展水平和征管手段所限，我国当前的税制结构仍存在存量税和流量税失衡、收入分配调节作用不彰等问题，需妥善平衡不同目标和不同手段之间的关系，系统推进税制结构的优化。储德银 等研究了税制结构对经济增长质量的影响，发现直接税占比降低或间接税占比提升均会对地方经济增长质量产生显著负面影响。黄凤羽 等认为，在经济高质量发展阶段完善直接税体系有助于提高资源配置效率、缩小贫富差距和实施宏观调控，而间接税体系存在着课税方式与数字经济新模式不匹配、累退性、收入潜力有限和管理成本高等问题。“十四五”时期的税制结构调整应与经济发展阶段、宏观调控目标以及“双循环”新发展格局的要求相适应。魏升民考察了OECD的历史数据，发现人均GDP是影响直接税占比的重要因素。我国的直接税改革应注重“间接税/直接税”结构和直接税内部结构，重点关注个人所得税和房地产税改革。曹润林 等考察了税收负担和税制结构对经济高质量发展的影响，发现提高直接税比重对经济高质量发展具有显著促进作用，间接税比重的提高会显著阻碍经济高质量发展。
自1994年税制改革以来，我国大体上形成了以间接税为主、直接税为辅的税制结构，为市场主体塑造了较为公平的税收环境，基本上满足了市场经济发展的需要。随着现代国家治理理念的深入，现代财政制度的构建对税制结构也提出了新的要求。既有研究对我国税制结构的现状、效应和影响因素等问题进行了较为全面的分析。对于现代国家而言，直接税的完善对于提高税收制度的公平性和可观察性、增强社会成员对政府的信任感和社会运行体系的认同感、提高政府的负责程度和回应性具有重要现实意义。需要指出的是，税制结构的形成和完善不仅取决于决策者在公平与效率目标之间的权衡，也受到一个国家或地区的经济发展水平、历史传统以及税收征管能力等多种因素的制约。既有研究对于调整税制要素、形成与我国经济发展水平和税收征管能力相匹配的税制结构具有重要的理论价值和现实意义。
五、对税负转嫁与归宿的探索
由于市场经济和自由定价体制的存在，法律上规定的纳税人可以通过调整应税商品的价格将税收部分或全部转移给他人负担。由于税负转嫁的存在，税收政策的效应可能会偏离预期目标，因此研究税负转嫁方向及其归宿是制定和完善税收制度的前提。大规模减税降费的实施，旨在增强人民群众的获得感和幸福感，更好地保障和改善民生。通过考察税收负担的转嫁与归宿，有助于明确税收政策的实施效果，更好地完善税收制度。
寇恩惠 等对增值税转嫁方向、转嫁比例和转嫁时间等要素进行分析和考察，发现增值税税率调整导致的税负变化短期内由企业所有者、企业员工、下游企业和中间投入供应商四方共同分担。扩展至中期后，税负几乎全部由下游企业承担。此外，垄断性矿产行业比竞争性矿产行业的企业所有者更有能力通过税负转嫁而维持利润水平。换言之，考察周期和市场力量是影响增值税税负转嫁的主要因素。谷成 等的研究结果表明，增值税税率下调对企业研发投入具有显著促进作用。作为一种易于转嫁的商品税，增值税对不同企业产生的减税红利效应也存在差异——议价能力强的企业比议价能力弱的企业在增值税税率下调之后获得的减税红利更多，其创新投入增加也更为显著。此外，与中西部地区企业和国有企业相比，东部地区企业和非国有企业享受到的减税红利更多。马海涛 等从税种差异视角分析了增值税有效税率与企业所得税有效税率变化对企业固定资产投资的影响。研究发现，增值税有效税率与企业固定资产投资的关系取决于宏观经济环境和企业税负转嫁能力，增值税有效税率降低促进了固定资产投资增加。
既有文献聚焦于考察增值税的转嫁与归宿问题。甄别增值税转嫁机制的理论价值和实践意义在于，以增值税为代表的商品税在我国现行税制结构中占据主导地位，因税负转嫁而导致的实际税负率和法定税率偏离可能导致税收效应难以契合政策预期，扭曲家庭和企业行为，最终导致税收对经济的调节作用难以实现。上述研究分别侧重于从供给和需求弹性、研究时限和市场结构等因素考察增值税的转嫁与归宿，证实了上游企业可以通过提高价格的方式将税收负担转嫁给下游企业。准确把握增值税税负转嫁的方向和承担主体有助于全面客观评价增值税的经济效应和运行规律，通过完善增值税的要素设计提高对居民收入分配的调节作用，发挥减税政策对创新驱动的激励作用，增强税制改革效应的可预见性，为深化增值税改革提供理论依据。
六、对税收遵从问题的思考
税收遵从是一国税制能够得以顺利实施并达成预期政策目标的必要条件。传统税收遵从理论强调通过稽查和处罚促进社会成员的遵从行为，保障整个社会的遵从水平。但从现代国家治理的视角看，社会成员对税收制度的公平性、公共产品和服务的有效性、政府行为的负责性等方面的认知和态度也在一定程度上影响其遵从决策。对税收遵从影响因素的考察一直是学术界关注的热点问题。
王军指出，智慧税务将推动税费服务实现跨越式发展，实现由“被动遵从”到“主动遵从”，再到“协同遵从”的转变，拓宽以人民为中心加强和完善国家治理的新路径。李文认为，因有限理性而产生的启发式判断、理性信息疏忽、预设证实偏差、损益框架效应和对不公平的厌恶感等问题可能会导致纳税人在自身实际税负、对税收公平的认知和对税务机关的评价、公共品供给状况等方面形成认知偏差并影响其税收遵从决策。提高纳税人对税收公平和公共产品供给的主观评价，弱化其对税负的主观评价和对税务机关的认知偏差有助于提高纳税人的遵从意愿。郭月梅 等认为，采用行为经济学理论从纳税人心理角度分析个人所得税问题有助于提高纳税人遵从意愿。对前景理论、禀赋效应和心理账户的理论分析表明，2018年个人所得税改革提高了纳税人自愿遵从水平。此外，加强税收宣传、优化纳税服务有助于促进习惯性和合作性税收遵从。罗昌财 等认为，从促进税收遵从的手段看，纳税人管理、交易对象管理和交易过程管理是构成个人所得税反避税机制的三个主要模块。建立自然人税收征管体系、健全反避税规则、加强对非法人企业避税的监控是完善我国个人所得税反避税机制、促进税收遵从的必要举措。孙正 等认为，第三方共享经济平台具有虚拟性、模糊性、隐蔽性等特点，不仅为发挥税收治理规模效应和降低税收征管成本、推进智慧税务建设提供了机遇，也在税收遵从方面带来了挑战。优化第三方共享经济平台委托代征机制是推动智慧税务建设，提高税收遵从，形成税收协同共治格局的有效措施。
税收遵从是政府取得财政收入和各项税收职能得以发挥的前提和保障。税收遵从水平不仅决定了税收制度和税收政策的有效性，也在很大程度上反映了社会成员对政府部门行为方式和治理能力的评价和感受。既有研究考察了影响纳税人遵从决策的影响因素，提出了提高纳税人税收遵从水平的政策建议。深入推进严格规范执法和积极探索非强制性执法，促进纳税人税收意识和遵从水平的提高，有助于使税收更好地满足国家治理现代化的需要。在现代国家治理背景下，通过分析纳税人行为方式和心理状况进一步考察税收遵从决策，对于更好地发挥以自然人为征税对象的个人所得税和房地产税的作用、提高直接税比重具有重要意义。
七、评述与展望
上述分析表明，共同富裕目标下的税收职能发挥、数字经济的税收依据及政府间税收划分问题、税收对资源配置和经济运行的影响、税制结构的优化和完善、税负转嫁与归宿以及税收遵从是过去一年国内税收学术界较为关注的问题。在税收职能领域，学术界对共同富裕目标下的收入分配职能、税收的资源配置更为关注，既有研究成果为个人所得税、增值税、房产税、消费税、资源税和企业所得税改革提供了丰富的理论基础和更为开放的讨论空间。随着数字经济的发展和中央与地方财政事权与支出责任改革的推进，学术界对税收依据的讨论也拓展至数字经济环境下的税收依据以及政府间税收划分问题上。对增值税转嫁与归宿问题的考察有助于全面客观地评价增值税的经济效应和运行规律，通过完善要素设计发挥税收制度对创新驱动的激励作用和对居民收入分配的调节作用，提高税制改革效应的可预见性。对税制结构成因和效应的研究有助于平衡直接税和间接税的关系，形成与我国经济发展水平和税收征管能力相匹配的税制结构。有关税收遵从问题的探讨对于更好地发挥以自然人为征税对象的直接税的作用具有重要意义。
“十四五”规划提出了“完善现代税收制度”的战略部署。完善个人所得税制度、优化增值税制度、调整消费税征收范围和税率、推进房地产税立法等改革目标的确定使个人所得税、增值税、消费税、房地产税等税种的改革在未来一段时期内仍将成为各界关注的热点问题。新税种的开征和对既有税种的改革均需说明其正当性和预期经济效应。数字经济的发展使价值创造过程更为复杂，识别各辖区政府在价值创造过程中的作用以及公共产品和公共服务的受益范围，进而说明数字经济课税的正当性是运用税收依据理论确定纳税人、征税对象以及税收收入归属的前提，因此加强数字经济的理论研究对于推进税制改革和完善政府间税收划分具有重要现实意义。对于税收的职能和效应，既有研究主要围绕收入分配和资源配置两方面展开。学术界对税收在收入分配中的作用看法相对一致，但对税收资源配置效应的看法存在争论。增值税的税率结构是否有必要进行进一步的整合？如何确定房产税的免税面积？对这些问题的回答决定了未来改革的走向。提高直接税比重不仅是“十四五”时期税制改革的重点，也是实现共同富裕目标的政策保障。房地产税被普遍认为是地方政府的理想财政收入来源，但也不应忽略房地产税可以使社会成员与辖区政府通过对话和协商提高治理能力的作用，如何在改革中更好地发挥房地产税的作用是值得考虑的问题。在税负转嫁与归宿方面，既有研究主要围绕企业间的增值税负担分配展开，尚缺乏对消费者负担的考察。此外，未来将要实施的房地产税的税负转嫁与归宿问题也受到潜在纳税人的普遍关注。明确房地产税的归宿不仅是实现房地产税改革预期目标的前提，也是回应社会成员关切、消除潜在纳税人疑虑的必要举措。从现代国家治理的视角对税收征纳过程中政府和社会成员关系、现代化税收征管技术对社会成员遵从意愿的作用力度等问题展开研究，有助于为推进现代税收制度建设提供更为充分的理论依据和更有价值的政策建议。
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来源：《税务研究》2022年第3期