提升产业链供应链现代化水平的财税改革思路

李威03

作者：
范子英（上海财经大学公共经济与管理学院）
朱星姝（上海财经大学公共经济与管理学院）

作为大国经济循环畅通的关键，产业链供应链的安全稳定问题得到了越来越多的关注和强调。《中华人民共和国国民经济和社会发展第十四个五年规划和2035年远景目标纲要》明确提出了“提升产业链供应链现代化水平”的要求。现代产业体系的发展同时实现安全、高端、多元的目标，是我国经济实现高质量发展的内在要求。
产业链供应链的关键在“链”，而不是单个产业或者供应体系。这就有几个基本的要素。首先是原材料、中间品到最终消费品的生产，中间不应存在“断链”，即不能出现某个生产环节完全在外的情况，否则容易受制于人。其次是“链”要足够通畅，不存在“堵链”问题，从一个生产环节转入到下一个生产环节，产品的流动要足够顺畅，反过来，企业的采购也应该有充足的供应。最后就是不同“链”之间要形成完整的生产网络。企业的生产和供应是“多对多”的结构，一个产业既需要其他产业供应，同时也需要其他产业的需求。因此，一条产业链的现代化也是以其他产业链现代化为基础的，产业链供应链的现代化，是整个生产网络的现代化。
在新发展阶段，为促进产业链供应链安全稳定、提升产业链供应链现代化水平，我们需要厘清当前制约我国产业链供应链发展的体制机制障碍，找准政策着力点。影响产业链供应链的因素很多，财政税收是其中的重中之重。一方面，财税是影响地方政府行为的根本动力；另一方面，税收会对微观企业和中观产业产生直接影响。财税政策要在稳定产业链供应链、弥补关键领域短板等方面发挥更积极的引领与支撑作用，以促进产业链供应链现代化水平的提升。

一、提升产业链供应链现代化水平的必要性
“十四五”时期，畅通国内大循环是新发展格局下的重点任务，而促进产业链供应链安全稳定、提升产业链供应链现代化水平是畅通国内大循环的必由之路。现阶段，我国产业链创新能力不够强、关键核心技术受制于人、专业化分工不足，与产业链供应链现代化水平的目标存在一定的差距。因此，探究产业链供应链现代化水平的提升路径具有重要意义，是适应国际环境不确定性的必然选择，也是适应国内经济高质量发展的内在要求。
（一）适应国际环境不确定性的必然选择
夯实产业基础、提升产业链供应链的稳定性和竞争力是经济高质量发展的重要支撑。然而现阶段，我国制造业大而不强、全而不优的问题突出，核心技术和零部件、关键基础材料等对外依存度高，自主可控能力较弱。以芯片为例，2017年，我国芯片的进口总额高达2 601亿美元，芯片进出口的贸易逆差接近2 000亿美元（黄超，2020）。关键零部件长期、过度依赖国际市场，给国内经济的发展与稳定埋下了隐患。近年来，在中美贸易摩擦中，美国对我国采取了封锁、打压和遏制的态度，关键技术材料被限制甚至禁止进口，部分产业面临供应链中断的风险，产业安全遭到了严重威胁（刘志彪 等，2021）。特别地，新冠肺炎疫情的突袭增加了国际环境的不确定不稳定因素，各国封锁的防疫措施加剧了产业链供应链断裂的风险。受疫情影响，贸易保护主义和民粹主义抬头，一些国家相继将国外生产线迁回本国，或在本国投资建厂，纷纷推动供应链的本地化。因此，为对冲外部环境不确定性带来的风险，迫切需要提升我国产业链供应链的现代化水平。
（二）适应国内经济高质量发展的内在要求
在经济全球化背景下，各国利用自身的比较优势积极参与全球产业链的分工，分工模式也从产业间分工演化到产业内分工。改革开放以来，特别是加入世界贸易组织（WTO）后，我国凭借成本优势跻身于“世界工厂”行列，从而嵌入全球产业链体系中，形成“两头在外”的发展模式。现阶段，国内经济发展条件发生了较大的变化，劳动力成本优势逐渐减少。另外，资源环境的约束不断强化，传统的经济增长方式亟需转型升级。与此同时，国内科技创新、超大市场等新优势正在日益形成和巩固。在此情况下，“两头在外”的发展模式难以持续，迫切需要适应比较优势的变化，向高端产业链迈进，推动国内经济高质量发展。
无论是从国际环境的不确定性看，还是从国内发展需要看，产业链供应链现代化水平提升均有其必要性。作为政府与社会关注的焦点问题，提升产业链供应链现代化水平这一要求被提出后，引起了国内学术界的广泛讨论，特别是针对如何提升产业链供应链现代化水平展开了大量研究（苗圩，2020；欧纯智 等，2020；黄群慧，2021；刘志彪 等，2021；蓝庆新 等，2021；中国社会科学院工业经济研究所课题组，2021）。这些研究主要主要从产业政策的视角进行探讨，为提升产业链供应链现代化水平的路径选择提供了方向，即主要通过构建促进产业链供应链稳定的产业政策体系，推动产业链优化提升。但仅依靠产业自身发展和产业政策的力量是不够的，财税政策作为国家实行宏观调控的重要手段之一，对产业链供应链的协调与发展有着重要影响。然而，目前从财税角度探讨产业链供应链发展的研究较少。为此，本文将系统地梳理当前财税政策中制约产业链供应链发展的障碍，并提出进一步完善建议，以期从财税视角为产业链供应链现代化水平的提升，提供新的路径选择。

二、不利于产业链供应链发展的财税障碍
为充分发挥财税政策的引领与支撑作用，做好“补链”“固链”“强链”工作，需要进一步厘清不利于产业链供应链发展的财税因素，找准财税改革的着力点。目前，财税制度方面的制约主要来自三个方面。一是财税体制问题。政府间的收入划分带来了地方政府的过度竞争，使得各地区难以发挥比较优势协同发展，产业链供应链的竞争力得不到保障。二是税收制度的设计不完善。例如：增值税抵扣链条不完整，阻碍了产业分工深化和效率提升；企业所得税的属地管理，也加剧了地区间的税源争夺。三是税收优惠对创新投入的激励不足，不利于产业链上关键核心技术的突破。具体主要有以下几个方面。
（一）财政体制对产业链供应链发展的制约
分税制改革以来，中央和地方的政府间关系深刻影响着地方政府发展经济的积极性。一方面是属地管理下的财政激励，另一方面是税收的生产地征管原则带来的扭曲。在过去四十多年的改革开放过程中，在这两方面影响下，我国经济得以快速增长，但与此同时，也造成了地方政府间的过度竞争，干扰了地区间合理的生产分工，由此造成产业链在空间上不合理的布局。
1.属地管理下的财政激励。自1980年以来，我国实行的就是分级财政体制，各级财政要盈亏平衡、量入为出。纵向上，中央与地方之间有清晰的分成规则；横向上，地区之间按照属地管理模式划分边界。近年来，随着一系列财政体制改革的推进，地方政府参与了企业所得税、增值税等流动性税基的税收分成。分别看，企业所得税于2002年从地方税转变为中央地方共享税，随后2003年经历了一次分成比例的调整，目前地方政府在企业所得税中的分成比例为40%；而增值税央地分成比例由2016年营改增之前的75∶25调整为营改增之后的50∶50，地方分成比例有了明显提高。这样一来，地方政府就有争夺共享税税源的激励。由于地区间是属地管理模式，为了降低本地税款的外流，地方政府有限制本地资源流出、外地商品流入的动机，地方保护主义下的行政干预阻碍了区域间的分工协作。相比之下，地方政府更倾向于追求本地产业链的完整，强调本地区链条的畅通，而盲目“建链”进一步扭曲了资源配置，不利于产业链竞争力的提升。
2.税收的生产地征管原则带来的扭曲。与纵向上的收入分成相比，横向上的收入划分问题更加突出。我国现有的税收收入以流转税收入为主，考虑到税收征收成本的因素，征税环节主要是以生产环节为主、零售环节为辅。以增值税为例，在产品的生产过程中，税收就提前征收了，这些税款类似于企业提前垫付的资金，一直要等到产品销售给消费者才收回资金。消费税也同样如此，主要在生产环节征收，零售环节较少涉及。从整个产品生产流程看，在生产环节和零售环节征收是没有本质差异的，但由于不同环节分布在不同地区，由此征收的税收就会分布在不同地区。并且，这种流转税还涉及地区间的投入产出关系，一个地区从其他地区购入的产品越多，相应的税收流失就越多，反之，将本地产品销售给其他地区越多，就从其他地区转入了更多的税收。由此造成的影响是各地都争相引入上游生产企业，而对下游制造业和终端零售业不够重视，并进而对产品市场和要素市场采取扭曲的干预措施。
（二）增值税没有充分发挥税收中性的作用
在经济高质量发展阶段，深化专业化分工已成为提升社会生产力、促进产业结构优化升级的必然趋势，能够切实提升产业链供应链的稳定性和竞争力。增值税层层抵扣的设计思路，有利于促进产业链的分工协同，提高生产效率。在一定程度上，有助于推动企业舍弃“大而全”的生产方式，转向“小而精”的专业化协作（李靖，2015）。在经典的税收理论中，增值税是能够较好发挥税收中性的，在筹集政府财政收入的同时，最大化降低税收对实体经济造成的效率损失。然而，现行我国增值税制度仍有一些规定导致抵扣链条不完整，使得上下游企业的专业化分工以及要素的自由流动受到限制。
1.关于多档税率的设立。自营改增全面推开以来，增值税经历了多次改革。我国增值税税率档次，最多的时候有17%、13%、11%、9%、6%五档，经过近几年的调整和改革，税率档次减少为13%、9%、6%三档。这在实务中易于产生一些问题。一是增值税的垫付设计，意味着企业需要承担相应的融资成本，而多档税率会产生税率倒挂现象，企业进项税率过高，实际上就是企业要垫付的税收更多，如果此时企业的生产周期过长，这种资金成本就会对企业的行为产生负担。二是税率的适用难题。在实践中，大多数企业往往是混业经营，部分业务很难清晰界定其属性，这样一来，就为企业策略性利用税率差异进行避税带来了空间。出于节税动机，企业尽可能覆盖低税率项目，不利于企业集中发展主营业务。三是与地区的税收收入划分相关。多档税率虽然不影响一个产业链的整体税负，但会影响税收在地区间的分布，进而对各地区的产业政策产生影响。
2.小规模纳税人政策导致的抵扣中断。为提高税收征管效率，我国对小规模纳税人采取简易计税办法，对于达到起征点的小规模纳税人暂时实行1%的征收率（之前为3%）。小规模纳税人制度有其时代背景。在信息系统和征管技术不够发达的阶段，通过简易征收有两重好处：降低征税成本和增加实质性税收收入。简易计税办法为小规模纳税人减轻了税收负担，但由于小规模纳税人取得的进项税额无法抵扣，由此也导致了增值税抵扣链条的断裂。虽然小规模纳税人可以给下游企业开出可抵扣税款的专用发票，但此时的税率就不再是常规的行业税率，而是1%的税率了。由于在增值税应纳税额的基础之上，还存在附加税，一些大型企业对这种进项税率是比较敏感的，因此小规模纳税人政策实质上扰乱了增值税的税收中性。此外，按照现阶段的小规模纳税人认定标准，我国增值税纳税人中90%及以上均为小规模纳税人（卢雄标 等，2018），如此庞大的小规模纳税人群体，会导致产业链上反复出现多个断点，对抵扣机制产生的负面影响极大（万莹 等，2021），不利于上下游企业的正常业务往来。
3.增值税期末留抵退税制度的限制。长期以来，我国对企业的超额进项税额（进项税额大于销项税额）采用下期抵扣的处理办法，出于财政压力的考量，直至2011年才逐步尝试从留抵向退税转变，2018年和2019年扩大了留抵退税的适用范围。现阶段，我国实行增量退税与留抵并行的模式。留抵退税制度的试点，降低了超额进项税额对企业资金的占用，缓解了企业的生存压力。但是，现阶段留抵退税制度并不完善，不利于产业链供应链上的专业分工，主要表现在留抵税额的退税条件过于苛刻，且实际退税额度较低。目前，大部分行业仍难以享受退税安排，主要原因在于，除部分先进制造业外，其他行业需要满足的退税条件较为苛刻，如要求连续6个月内都有增量留抵税额，在此基础上，第6个月的增量留抵税额需要达到50万元的门槛，等等。对于季节性生产和季节性销售的企业而言，首先，连续6个月留抵税额都有增量的要求就很难满足；即便6个月都有增量，第6个月增量留抵税额大于50万元的要求也基本将小微企业排除在外了；即便再次满足了退税的要求，允许的退税额度也非常低，退还的留抵税额=增量留抵税额×进项构成比例×60%。显然，增值税的留抵退税制度对于企业资金的占用问题仍然没有彻底解决，没有从根本上解决企业的生存压力。特别地，对于“高进、低销”行业而言，超额进项税额过高加剧了企业资金占用的压力，因此，可能使企业减少与上游企业的往来，转而更倾向于采用纵向一体化的生产经营策略。
4.退税责任分担机制不明晰。增值税道道征收、层层抵扣的设计，以及生产地征收的原则导致了在商品交易中，每一个环节征收的税收收入流入了对应环节的销售地，而交易产生的进项不断向购买地转移。这样一来，如果购买方申请留抵退税，则由购买方所在地负担退税，进而造成征税地与退税地不一致（刘怡 等，2020）。为减轻退税地区负担，现行规定要求，15%由企业所在地承担，35%由各地按上年增值税分享额占比均衡分担。但征税地与退税地的偏差问题仍然没有得到解决，在征税权益与退税责任不一致的情况下，地方政府会抵制企业从外地购入产品，与此同时也可能会鼓励本地企业销售产品至其他地区等。这一系列地方保护行为显然不利于地区间的专业化协作。
（三）企业所得税中制约产业链供应链发展的因素
我国企业所得税以企业取得的利润为课税对象。现阶段，越来越多的企业因业务扩张，会选择成立异地子公司或是分公司来进行跨地区经营，而分支机构的选择涉及不同的企业所得税缴纳要求。其中：子公司具有企业法人资格，其企业所得税独立核算，独立申报纳税；而分公司不是法人实体，无法成为纳税主体独立纳税，企业所得税在年度终了后由总公司汇总清算。理论上，企业所得税需要按照比例分摊到各分公司名下，由各分公司自行在当地缴税。但实践中，分摊到各地的执行难度较大，导致所得税由分公司所在地向总公司所在地的不恰当转移，导致税收与税源的背离，分公司所在地有税源却不能取得对应的税收收入。在这种情况下，地方政府为留住税款，往往要求企业在本地以子公司的形式成立。但随之而来的问题是，地方政府的行政干预可能会影响企业的最优决策。例如，分公司的亏损可以用来抵消总公司的一部分利润，减轻纳税负担，但子公司独立核算的方式却不能抵消，这样一来则会加重集团公司的税负，不利于集团公司的经营发展。
（四）税收优惠对企业的创新激励不足
为推动制造业高质量发展，以及在核心技术领域取得重要突破，我国陆续出台了一系列税收优惠政策为企业的转型升级提供动力。既有鼓励研发创新的税收优惠，如高新技术企业所得税优惠政策、企业所得税研发费用加计扣除政策；还有一些定向的税收优惠，如制造业的固定资产加速折旧、集成电路和软件开发企业的所得税优惠，等等。但以上税收优惠政策更侧重于事后优惠，尚未实现事前、事后全过程激励，对企业的创新激励略显不足。以研发费用加计扣除政策为例，作为税基式税收优惠，受惠群体以盈利企业为主。对于研发芯片等关键核心技术的企业而言，投入高、周期长且风险大，这种事后优惠很难将激励效应渗透至企业的研发环节。此外，对于亏损企业而言，税收优惠的激励作用更为有限。

三、助力产业链供应链现代化水平提升的财税改革思路
（一）确立各级政府主体税种，改变政府财政激励
重新划分各级政府的主体税种，为每一级财政提供相应的独立税种。一方面，可将税基流动性大的税种划归中央，减少各级地方政府的无序竞争，破除不利于地区间专业化协作的地方保护主义。另一方面，科学地选择地方税的主要税种，增加地方财政收入来源，从根本上弱化地方政府争夺流动性税基的动机。具体地，可建立包括环境保护税、财产税、资源税等税种在内的地方税体系。特别地，将消费税的征收从生产环节逐步后移至批发、零售环节，能够解决征税地和消费地一致性的问题，也能够起到补充欠发达地区财力的作用，缓解地区间的财力差异。将地方主体税收与居民消费行为挂钩，不仅有利于稳定地方财政，也将极大地弱化地方政府为保护本地市场限制外地商品流入的动机（范子英 等，2021）。
（二）深化增值税改革，深化上下游产业分工
1.打通增值税的抵扣链条。为充分发挥增值税的税收中性优势，深化社会分工，可从以下两个方面畅通抵扣链条。其一，缩小不同档次的税率差异。现阶段，三档税率分别对应13%、9%、6%，从近年来的改革看，税率档次已呈现逐步靠拢的趋势。为克服行业间税率差异带来的诸多障碍，应进一步缩小不同档次的税率差异，朝着简并税率的方向推进，促进企业专注于本环节的生产与服务，为我国产业深化分工、提高产业链附加值提供保障。其二，逐步推动一般纳税人与小规模纳税人的抵扣衔接。对于小规模纳税人的划分，一是要重新界定小规模纳税人的认定标准，以降低小规模纳税人占比为导向，逐步减少抵扣链条上的断点；二是要从严界定小规模纳税人的行业范围，对工业生产、商业批发以及为生产服务的企业，逐步登记为一般纳税人，进一步将小规模纳税人的行业范围限定在商品零售领域。长期看，未来可考虑取消小规模纳税人简易计税的办法，采用即征即退的方式进行过渡。
2.优化增值税期末留抵退税制度。留抵退税制度的改革方向可以从两个角度出发。其一，健全退税责任地区分担机制；其二，逐步放开退税要求，扩大退税额度。就退税责任在地区间的分配看，在现行分担机制的基础上，需进一步考虑地区间的财政负担差异，尽可能降低超额进项税额较多的地区在退税上的负担，对于财力不同的地区采取差异化的分担机制，尽可能补偿财力紧张和经济落后地区的退税额，防止地方因退税负担过重而采取限定企业跨地区购进原材料和机器设备的市场分割行为。此外，也可借鉴欧盟企业跨境交易的退税方式，改为由增值税的征收地负担相应的退税，实现增值税税收收益和退税责任相匹配的目标（刘怡 等，2020）。就放开退税要求看，考虑到国家财政的负担能力，可按照“先增量后存量”“先科技型小企业，后一般企业”的原则，逐步完善增值税期末留抵退税制度。
（三）研究企业所得税跨地区分享机制，加强区域间产业协同关联
为促进区域间产业协同，就必须解决区域间税收利益失衡的问题。由于各地经济发展水平、产业结构等比较优势不同，在国内产业链上的分工存在差异。因此，有必要平衡地区生产要素贡献度与税收收益的关系，以促进产业转移、人才流动和资本流动。具体地，可通过建立跨地区的企业所得税分享机制，矫正区域间地方保护主义导致的市场分割行为，以税收横向协调的方式加快推动地区间的专业化分工。此外，对于产业转移、企业跨地区生产经营的情况，应完善企业所得税就地分摊缴纳制度，合理分配相关区域的税收收益，避免税收与税源的背离。
（四）优化税收优惠体系，补齐产业链短板和弱项
第一，完善激励企业科技创新的税收优惠政策。企业是产业链供应链上的微观主体，精准有效的税收优惠可以激励企业创新、补齐短板，提升产业链供应链竞争力。比如，可将当前研发费用的优惠方式从加计扣除逐步调整为税收抵免，对于符合条件的研发费用以一定比例在企业所得税中直接扣除，允许向后结转，以提高对研发活动的激励效果（鞠铭 等，2021）。此外，也可设置研发风险准备金，提供事前优惠和事后优惠相结合的激励方式，以对冲研发的投资风险，激发研发企业的积极性，畅通创新链条。
第二，加大对高科技人才的税收优惠力度。破解关键核心技术“卡脖子”的关键，在于顶尖的领军人才。为解决当前税收优惠对高科技人才激励不足、吸引不够的问题，可研究从全国层面统筹对高科技人才的优惠政策，包括制定统一的特殊税率、人才补贴等。在吸引高端人才流向国内的同时，也要避免国内各地区对人才配置进行行政上的干预。此外，也应进一步降低科技成果转化收益部分的税负，切实提高科技人才的创新收益。
（本文为节选，原文刊发于《税务研究》2022年第1期。）

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●《税务研究》2022年重点选题计划
●践行“人民至上”价值追求 坚定不移深化税制改革
●从党的百年奋斗历程中汲取推进税制改革的智慧和力量
●推动税收改革发展 高质量推进新发展阶段税收现代化
●筑牢税收安全屏障 为经济安全保驾护航
●促进产业链供应链稳定的税收政策研究
●完善税收优惠政策 加快推进第三支柱养老保险发展
●实施积极应对人口老龄化的税收政策：挑战与实现机制
●我国第三支柱养老保险税收政策完善研究


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