G7达成15%的全球最低税率之五问五答

菜花团队

G7达成15%的全球最低税率之五问五答

叶永青、马晓煜
据报道，伦敦当地时间6月5日，七国集团（G7）在伦敦达成具有历史性影响的全球税收协议，就跨国巨头将同样需要在运营国支付公平份额的税收达成一致。作为该协议的一部分，G7的各国财务部长进一步同意通过全球最低税率确保跨国集团在每一个运营国按照至少15%的税率支付税款（“最低税规则”）。
一问：G7达成的税收协议的意义是什么？
协议的达成，意味着经合组织（OECD）就“应对经济数字化带来的税收挑战”项目（BEPS 2.0项目）的突破性进展，可能会带来近一个世纪来国际税收体系的一次重大变革。未来，跨国企业利润的蛋糕将需要在各国间重新切割。一方面，对于低税率国家吸引投资的能力可能造成重大影响；另一方面，跨国企业通过传统的交易安排将利润转移至低税率地的税收筹划方法的有效性，可能需要重新考量。
二问：G7达成的税收协议的背景是什么？
2015年10月，OECD发布了BEPS第1项行动计划最终报告《应对数字经济的税收挑战》（第1项行动计划最终报告），对应对其发展带来的税收挑战提出下一步工作建议。2019年5月OECD正式发布了“制定应对经济数字化带来的税收挑战的共识解决方案——工作计划”（工作计划）。工作计划涉及两个支柱：支柱一涉及在缺乏传统物理存在的情况下，居民国和来源国对互联网科技企业的税收管辖权的分配。支柱二则由一系列全球防税基侵蚀（GloBE）规则构成。OECD于2020年10月12日发布的支柱二蓝本报告（“支柱二蓝本”）制定的全球最低税额规则，旨在防止跨国企业将利润转移到低税率的国家，阻止各国破坏性地对公司所得税进行逐底竞争（race to bottom）。

目前有137个国家参与了支柱一和支柱二的谈判。由于各国对于支柱一的立场和分歧较大，谈判进展缓慢。特别是，鉴于美国的科技型跨国巨头企业较多，特朗普政府提出应由企业自主选择是否适用支柱一，导致各方谈判遭搁浅。拜登政府上台后为大力推行国内基础设施建设计划和就业计划，在这次G7财长会上主动提出将全球最低企业税率统一为15%，给支柱一和支柱二的落实进程带来转机。
三问：15%的全球最低税率是什么意思？
以苹果公司历史上进行的税收筹划为例，苹果的爱尔兰关联方(“ASI”)负责将产品销售到欧洲、中东、非洲、印度和亚太区。Apple Inc.（美国）拥有与苹果产品有关的无形资产在美国的经济所有权，而通过成本分摊协议由爱尔兰关联方ASI 及其母公司Apple Operations Europe Inc. (“AOE”) 拥有无形资产在美国以外地区的经济所有权。具体如下：

苹果的上述税收筹划经历了美国和欧盟的多轮质疑仍然存活了下来。但根据G7财长会达成税收协议，由于ASI在爱尔兰的实际税负率远低于15%（假设为2%），则Apple Inc. 按最低税规则将可能需要就ASI的利润按照13%的税率差（15%-2%）在美国补税（假设不考虑美国的GILTI规则）。

由于G7财长会达成的税收协议仍然只是框架协议，也未披露更多具体的细节，且未取得其他各个谈判国的最终认可，具体的规则的实现仍受限于各国最终的谈判结果以及能否有效地转换为国内法。
四问：哪些企业会受到影响？
目前，没有公布明确的适用主体的范围，预计仍受限于各国的进一步博弈。

目前的标准下，未来适用最低税规则的阈值标准有两个，一个是收入规模水平，一个是利润率水平。显然这两个标准将是各国博弈的重要问题，在最低税模式下，相应的影响不再受限于数字经济巨头，考虑到税收稳定性和避免多重征税的问题，这个新方案也将受到亚马逊等大型企业的欢迎。然而，且不说收入规模和利润水平的认定在实践中非常复杂，需要考虑会计准则等多方面的差异，仅就业务模式而言，京东模式和阿里模式的利润率就会存在重大差异从而可能对最低税规则的适用产生影响。这些问题事实上并没有在G7财会的公告中得到解决，还需要等待进一步的细节规则。
五问：15%的全球最低税率对中国的企业影响有哪些？
对于中国出海运营的大型数字化平台（包括阿里、腾讯、字节跳动等）、面向消费者的企业（例如，小米、华为等）以及游戏公司等，由于其税率和税收收入的分布问题，随着方案的深入，未来需要持续关注数字经济规则的变化，特别是全球最低税规则对其海外持股架构及境内外关联交易安排的持续影响。

对于跨国集团在中国设立的子公司，由于目前中国大部分的企业所得税税收优惠均为15%（例如，高新技术企业（虽然跨国公司的境内子公司从事研发活动的不多）或海南的企业所得税税收优惠），如果不考虑研发加计扣除的影响，目前看来，只要全球最低税率不低于15%，则影响不大。但如果考虑到其他特殊税收政策的影响，则实际税负率可能低于15%，未来仍需根据最终落定的全球最低税规则进一步观察。
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