经济高质量发展视域下的税制结构优化建议

李威03

作者：
储德银（安徽财经大学财政与公共管理学院）
费冒盛（上海财经大学公共经济与管理学院）


税制结构作为现代财税体制的重要组成部分，在经济转向高质量发展中的关键性作用不断凸显。长期以来，我国实行以间接税为主体的税制结构有其特定的历史背景与客观必然性。1994年工商税制改革所形成的增值税为主体、消费税和营业税为补充的间接税体制，充分发挥了筹集财政资金与抑制投资过热的积极效应。此后，经过增值税转型扩围、所得税收入央地分享改革以及减税降费等系列改革，我国税制结构正朝着科学化与现代化不断迈进。
伴随国民经济总量不断扩大，人民对美好生活需要的不断增加对构建更高质量的现代化经济体系提出了迫切需求。税制结构理应与之相适应，从以筹集财政资金为主要目的的间接税主体税制，逐步转向适应新发展格局的直接税与间接税并重的税制结构格局。迄今为止，我国税制结构仍然呈现间接税比重过高的局面。譬如，2019年我国国内增值税与消费税收入占税收总收入的比重为47.41%，而所得税收入占比仅为30.18%，如何通过优化税制结构助力现代财税体制构建，充分发挥税收在推动经济高质量发展进程中的基础性作用，成为当前政府亟待解决的重大战略课题。本文正是立足这一现实背景，尝试从理论与实证两个维度系统研判税制结构对经济增长质量的作用机制与影响效应，以期为我国新一轮税制改革提供理论依据与政策参考。

一、文献回顾与理论机制
（一）直接税对经济增长质量的作用机制
在理论上，直接税对经济增长质量同时存在正向促进和负向抑制两种影响效应，而不同的直接税税种对经济增长质量影响效应的发挥则取决于不同税种自身的性质差异。
1.企业所得税对经济增长质量的作用机制。从积极效应看，企业所得税作为我国主要的直接税税种，具有一定的筹集财政收入与缩小地区间发展差异的积极效应，进而从长期能够推动经济增长质量提升。一是企业所得税收入在我国税收总收入中占比相对较高，是当前直接税体系中最为主要的税种之一，因而相较于个人所得税与财产税，企业所得税具有一定的财政资金筹集职能，为政府通过财政支出履职尽责奠定了较好的财力基础，不仅有利于政府对宏观经济运行进行适度调节，从长期看还能够推动经济增长质量提升。二是作为直接税，企业所得税具有税负不易转嫁的特征，加之其按比例税率课征，欠发达地区企业的税收负担相对小于发达地区，因而在一定程度促进了区域经济协调发展。因此，企业所得税对推动经济高质量发展具有积极效应。
从消极效应看，我国企业所得税制度设计不尽完善与税负不易转嫁的特征会给经济高质量发展带来一定负面效应。一方面，企业所得税税负不易转嫁造成了企业税后利润下降，影响了企业扩大再投资；另一方面，当前对企业研发活动的认定仍然不尽完善，企业所得税对企业创新存在一定程度的负面影响（杨振，2020），由此阻碍经济增长质量提升。此外，不同行业利润率存在差异，而我国企业所得税按比例征收的特点在一定程度会导致不同行业税收负担存在差异，进而对产业结构优化或升级具有负面效应。
2.个人所得税对经济增长质量的作用机制。从积极效应看，个人所得税能够通过熨平经济波动、调节收入分配差距与加强社会监督实现经济增长质量的提升。一是个人所得税的累进税制决定了其具有自动稳定器性质，因而能够发挥逆经济周期调节作用，熨平经济波动，推动经济长期稳定发展，为高质量发展奠定基础。二是个人所得税的累进税制与税负归宿明确的特征决定了其在收入分配领域具有较好的调节效应，能通过推动社会和谐稳定促进经济高质量发展。三是个人所得税税负痛感明显，实际征管过程中社会公众对政府征税行为的监督力度相对较大，有利于实现社会问责，加强政府与居民之间的联系与更好回应社会关切。因此，个人所得税可以通过规范政府行为推动经济高质量发展。
从消极效应看，我国现行个人所得税税基较窄、不同类型收入征税标准存在差异与边际税率过高的特点导致其对经济增长质量存在一定负面影响。一是我国个人所得税收入在税收总收入中所占的比重相对较低。个人所得税规模较小决定了其所覆盖的征税对象的群体相对较小，过窄的税基不仅难以实现其筹集财政资金的职能，也在一定程度制约了其收入分配调节效应的发挥。二是现行个人所得税对不同税基设定的征税标准存在差异，尤其是劳动所得与资本所得间征税标准差异较大，进一步削弱了其调节不同类型收入的职能。三是个人所得税较高的边际税率同样具有损伤企业家创新的负面效应，由此进一步抑制整个社会的创新产出，不利于经济增长质量的长期提升。
3.财产税对经济增长质量的作用机制。作为直接税重要组成部分之一的财产税，理论上能够对推动经济高质量发展发挥一定积极效应。具体而言，财产税能够通过调节居民存量财富差距，进一步发挥税制结构在公平收入分配与创造公平竞争环境等方面的积极效应，进而实现对经济增长质量提升的促进效应。然而当前我国直接税仍以所得税为主，财产税体系尚不健全。譬如，2019年我国房产税、土地增值税、车船税、耕地占用税和契税收入之和占税收总收入的比重仅为11.35%。规模较小的财产税难以发挥对社会财富调节的积极效应，因而当前我国财产税对经济高质量发展的推动效应仍有赖其自身体系的进一步完善。
（二）间接税对经济增长质量的作用机制
在理论上，间接税对经济增长质量同样也存在正向促进与负向抑制两种影响效应。
1.增值税对经济增长质量的作用机制。从积极效应看，我国现行增值税能够充分发挥筹集财政资金与促进经济稳定发展的职能，不断推动经济增长质量提升。一是增值税收入在税收总收入中所占比重较高，长期以来始终是我国税收体系中最为主要的收入来源。譬如，2019年国内增值税占比高达39.46%，远远领先于企业所得税的占比23.61%，可见，增值税在财政资金筹集层面的积极效应毋庸置疑。二是增值税因其仅对商品增值额课征，避免了重复征税对微观经济主体带来的过高税收负担，最大限度地降低了征税的超额负担及其对经济运行效率的损害。
从消极效应看，增值税具有增加税制整体累退性与助长政府规模膨胀的弊端。一是增值税作为我国规模最大的税种，其自身所具有的固定比例征收与税负较易转嫁特性显著增加了我国整体税制的累退性。二是增值税较强的财政资金筹集职能有加重地方政府对其过度依赖的潜在风险，进而导致地方政府投资结构偏向收入规模较大的企业（刘明勋 等，2016），不仅阻碍产业结构的优化升级，最终还会抑制经济增长质量的提升。三是居民对间接税的税负感知程度相对较低的特性不仅会导致社会对政府行为的监督机制受阻，还将助推政府规模膨胀与腐败可能性的提升（Liu 等，2019）。
2.消费税对经济增长质量的作用机制。从积极效应看，消费税“寓禁于征”的特点能够推动绿色经济发展与规范社会消费行为，从而实现对经济增长质量的助力效应。一是消费税通过选择对部分高耗能、高污染产品征税，实现了对企业生产负外部性的矫正，从而不断推动企业朝着环境友好型方向发展，不仅有利于实现国民经济的绿色发展，还能不断优化居民生活环境与提升生活质量。二是消费税通过对特定消费品，如烟、酒、奢侈品等加征税收，既能实现对消费者特定消费行为的调节，也能在一定程度上通过对高收入人群进行额外征税调节收入分配。
从消极效应看，我国消费税因其规模相对较小、征税目标模糊与易引发地区间财力失衡等局限性，在一定程度会阻碍经济增长质量提升。一是我国消费税收入在税收总收入中占比相对较低，一定程度上限制了其对经济增长质量积极效应的发挥。二是我国现行消费税定位模糊，与环境保护税、资源税等税种存在征税目标重叠问题，既不利于社会公众对税种设定的理解，还导致消费税存在经济性重复课税现象（谷成 等，2020），在一定程度上降低了税制的运行效率。三是现行消费税征税方式存在税收收入归属与税负归宿不对称现象，有引发地区间财力失衡以及阻碍区域协调发展的客观风险。
3.营改增对经济增长质量的作用机制。从2012年1月在上海试点交通运输业与现代服务业营改增，到2016年5月在全国范围内全面推行营改增，系列改革措施不仅实现了税制结构的优化，更不断推动了国民经济持续向好发展。因而，讨论营改增对经济增长质量的影响及其机制仍有其必要性。一是国内多数学者均认为营改增后我国税制结构的累退性或间接税平均税率有所下降，因而收入分配格局业已得到明显改善（汪昊，2016）。二是营改增打通了第二和第三产业之间、第三产业内部的增值税抵扣链条，降低了第三产业税收负担，有利于传统工业转型（孙正，2016）。三是营改增延长了增值税抵扣链条，进一步推动了社会分工深化，带来了服务业的蓬勃发展（袁从帅 等，2019），而专业化分工也避免了企业机构设置冗余，降低了企业管理成本，最终显著推动经济增长质量提升。

二、变量定义、数据来源与统计特征
（一）变量定义
1.被解释变量：经济增长质量（Quality）。本文拟在储德银 等（2020）的研究基础上，立足新发展格局从“创新、协调、开放、绿色、共享”五大发展理念出发，构建综合指标体系与采取主成分分析对地方经济增长质量进行测度。
2.核心解释变量：税制结构（Ratio）。鉴于部分省份一些税种收入无法获得，本文拟选择商品税与所得税之比作为衡量我国税制结构变迁的代理变量。具体而言，商品税包括增值税、消费税和营业税，所得税则包括企业所得税和个人所得税。
3.其他控制变量。一是土地财政（Land）。地方政府在财政分权体制下对土地财政收入的汲取将显著影响经济增长质量，具体的指标是通过计算各省份人均实际土地出让金的自然对数得到。二是产业结构（Industry）。地方产业结构能显著影响就业、生产与消费，因而是影响经济增长质量的重要因素。这一指标通过计算第三产业占各省份生产总值的比重得到。三是开放程度（Open）。地方政府通过不断提升本地开放程度，能够实现优质资本与人才的流入，从而为经济高质量发展奠定基础，具体指标是先将地方进出口商品总额转化为以人民币计量后再计算其占各省份生产总值的比重得到。四是财政自给率（Fs）。地方政府财力充沛程度显著影响其政策制定与实施，因而也将显著影响经济增长质量，具体指标通过计算地方政府一般公共预算收入与一般公共预算支出之比得到。五是人口规模（Pscale）。理论上，地方人口规模较大既能通过人才聚集的创新外溢效应提升经济增长质量，也可能反之导致环境过饱和带来较高拥挤成本降低经济增长质量。本文人口规模变量通过计算各省份年末常驻人口的自然对数得到。六是政府竞争（Compete）。地方政府在财政分权体制下，为争取晋升利益与周边地区展开的税收或支出竞争将对经济增长质量产生显著影响，具体指标是借鉴储德银（2020）的研究计算得到。
（二）数据来源与统计特征
因西藏自治区有关原始数据缺失严重，本文最终的实证样本选取为我国2007～2017年期间除西藏自治区和我国台湾、香港、澳门地区之外的30个省（自治区、直辖市）的面板数据，所有变量涉及的原始数据均来源于2008～2018年《中国统计年鉴》《中国税务年鉴》、各省（自治区、直辖市）统计年鉴和EPS数据库等。变量的基本统计信息如表1（略）所示。
三、税制结构对经济增长质量影响的实证分析（略）


四、研究结论与政策建议
构建现代税收制度不仅有利于形成激励相容的央地政府间财政关系，更能立足新发展格局促进经济高质量发展。本文研究结论显示：一是税制结构对地方经济增长质量具有显著影响，即间接税占比提升抑或直接税占比降低均会显著抑制地方经济增长质量；二是针对间接税而言，虽然增值税比重提升会显著抑制地方经济增长质量，但营改增的全面推开显著促进了地方经济增长质量的提升，同时消费税对地方经济质量的促进效应尚不明显；三是针对直接税而言，企业所得税比重提升显著推动经济增长质量提升，而个人所得税的影响效应尚不显著。另外，地方经济增长质量具有较为明显的正向动态递延特性。为此，本文提出以下政策建议。
一是以提高直接税比重为目标导向不断优化税制结构，充分发挥直接税提升经济增长质量的积极效应。当前以间接税为主体的税制结构阻碍了经济增长质量的提升，而直接税积极效应的发挥仍在一定程度受制于有限的规模，因而应当进一步推进直接税制度改革，增加其在税收收入中所占的比重。一方面，不断推进个人所得税在资本所得领域的改革，更加充分发挥直接税在调节居民收入分配差距上的积极效应；另一方面，完善企业所得税中研发费用加计扣除等政策，降低企业税费负担，避免对企业创新造成负面影响。
二是在降低间接税比重的基础上不断推进间接税内部结构优化。我国间接税比重过高始终是影响收入分配与价格稳定的关键因素。实证结果显示当前增值税显著抑制了经济增长质量，而消费税的积极效应仍不明显。这一结果表明我国当前增值税仍有持续完善的空间，应不断推动税率级次朝着“三档并两档”的方向改革，实现稳步降低间接税整体规模的改革目标。同时，应当根据居民生活水平变化动态调整消费税税目，真正实现消费税“寓禁于征”的积极效应。
三是加快推进地方税体系建设，稳定地方政府收入预期，引导地方政府规范有序竞争。我国非对称性收支分权体制下，地方政府始终面临较大财政收支压力。因此应当通过加快出台房地产税法、推进消费税征收环节后移与央地分成等改革，稳定地方政府收入预期，在完善我国直接税制度的同时，构建完整的地方税体系，降低地方政府收支行为扭曲的可能性。同时注重引导地方政府间竞争规范有序，不断推动经济增长质量提升。
（本文为节选，原文刊发于《税务研究》2021年第9期。）

-END-
●税制结构、参与式治理与国家治理现代化
●“十四五”时期经济高质量发展与税制结构优化
●智慧税务建设的若干理论问题——兼谈对深化税收征管改革的认识
●税收大数据：理论、应用与局限
●第三方共享经济平台税收治理研究
●规范和激励：平台经济税收征管研究
●区块链赋能数据资产确权与税收治理
●基于集成理念的大数据时代税收风险管理探析


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