海南自贸港开征销售税的初步探索

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"销售税"所谓何物？
国际上对销售税的概念，存在不同的理解。美国著名经济学家海曼认为，真正的零售销售税只是对最终阶段的消费征收，该税通常被加到商品和服务的零售价上，并且是通过从事零售业务的商业部门征收的，零售商们在征税中仅仅是充当了消费者和政府的中介人。另一种理解则是曾国祥在《税收学》中提到的“销售税又可以称为营业税，是按照商品、劳务的销售额征收的一种流转税，属于典型的传统的流转税”。例如，伊拉克的销售税、吉尔吉斯的销售税就是一种营业税性质的税种。还有一种理解，将一些国家和地区的增值税性质的货物劳务税称作销售税。例如，约旦的一般销售税、巴基斯坦的销售税等等。
从世界范围看，当前世界上绝大多数国家和地区都是实行增值税模式，征收最终环节销售税的国家并不多，海南自由贸易港的销售税应该是终端零售环节或者说是最终消费环节的销售税。开征最终消费环节销售税可以看作是对增值税的进一步改造，其核心目的在于消除生产环节的道道征税，减轻生产者负担，以促进生产的发展。


美国自19世纪由营业税演变而来的零售销售税可以作为我国销售税开征的参考，但是应当注意其市场效率较低的缺陷。探究其主要原因，还是各州开征的税种税率、课税范围不同，使得跨州经营的纳税人面临了不同的销售税。海南自贸港在进行税制要素设计的时候应当避开这些漏洞，这也是为今后税收征管工作的顺利开展做好铺垫。


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销售税本身有什么优越性呢？
1.销售税能有效避免重复征税
销售税是单一环节征收，比增值税更能体现“税不重征”的特点，因为增值税“道道课征、税不重征”的特性需要建立在实行单一税率的基础之上。我国现行增值税的税率档次过多，不能做到彻底的“税不重征”。而销售税只在一个零售环节征收，能够彻底解决重复征税问题。同时，零售环节是货物和服务周转必经环节，也是征税不可逃避的环节，在零售环节开征销售税能有效管控税源、组织财政收入。
2.销售税的征纳成本较低
增值税的纳税人包括供货商、经销商、零售商等，采用环环相扣的制度设计，发票管理必不可少，其抵扣机制要求纳税人必须保存详细的进货和销货记录以及扣税凭证。而销售税的纳税人主要是零售商，只依据零售额征税，不必过多依赖发票，纳税人没有必要保存详细的进货记录，这将使税制更为简化。在征管技术条件具备的情况下，税务机关和纳税人付出的成本都要小于增值税。
3.开征销售税适应海南的经济发展模式，加快产业升级
地区的税收制度变革应与其经济发展方式相适应。零售环节开征的销售税税基主要是消费支出，这将促使地方政府完善本地消费基础设施，为辖区居民提供优质的消费品和服务，从而推动消费需求增长。海南自由贸易港建设的定位是重点发展旅游业、现代服务业和高新技术产业，建设国际旅游消费中心，这是一种消费驱动型的经济发展方式，销售税的开征与之相适应。
其次，销售税是在商品流通链条中的末端征税。征税环节后移可以减少税收对商品初始和中间环节的干扰，减少税收对价格的扭曲，非但不会对专业化协作生产构成不利影响，还会吸引更多鼓励类的生产、批发企业进驻海南，为海南旅游业、现代服务业和高新技术产业提供重要支撑。


海南自贸港销售税类型的选择

（一）征税环节的界定
我国当前拥有相对完备的增值税管理体系，因此可以利用现行增值税纳税人分类管理办法实现向最终环节销售税的过渡性。该模式销售税实现的关键在于将会计核算健全、信用良好的一般纳税人认定为生产企业，其购入货物和服务时不向上家支付销售税；一般纳税人将货物、服务销售给会计核算不健全、信用有待提升的小规模纳税人则认定为进入消费环节，需要缴纳销售税。该模式可以实现倾向于增值税对货物和服务普遍征收的销售税，也可以实现以特定货物服务为征收对象的销售税 ；可以实现与内地增值税课税范围、税率相同的销售税，也可以实现海南自由贸易港独有的销售税模式。

（二）纳税义务人和代收代缴义务人的确定
零售是指直接将货物或服务销售给生产、加工、批发、零售单位以外的单位或个人消费者的商业活动，零售环节是货物或服务从流通领域进入消费领域的最后环节。因此，销售税的纳税义务人是在零售环节购买应税货物和服务的单位或个人。由于销售税纳税义务人涉及面广、税源较为零星分散，从征管便利的角度，一般由其卖方（可以是零售商，也可能是生产商、批发商等）代为收缴销售税，也称之为代收代缴义务人。

（三）征税范围的确定
销售税坚持消费地原则，对在海南自由贸易港内零售环节的应税货物和服务课征。这里，应税货物一般是指有形动产，包括电力、热力、气体在内 ；应税服务主要是能够解决购买者生活中（非生产中）的各种需求。由于销售税是在增值税、消费税、车辆购置税、城市维护建设税和教育费附加（以下简称“五税”）简并的基础上进行征收，而且主要是对进入消费环节的货物和服务征收，因此，可以根据货物或服务大类列出清单目录进行征收。具体可包括三个正面清单 ：一是应税货物的正面清单；二是应税服务的正面清单；三是免税货物或服务的正面清单。

（四）实行差别比例税率
任何税改要想获得成功至少要维持原有税负不变,根据往年海南的税收数据和测算的销售税模拟税基，领域内学者建议海南自由贸易港可将销售税的基本税率设置为 5％，具体可根据销售税的征收范围清单进行精细设置。可设置免税项目，比如对药品、食品、水、书籍、部分燃料与动力供应、新闻服务等生活必需品免税，也可对现在征收消费税的税目设置高税率，以增加销售税的调节功能。税率可以是销售税基本税率和现行消费税税率的汇总，比如甲类卷烟现行消费税税率为 56%，如果新设销售税的基本税率为 5%，则卷烟的销售税税率可拟定为 61%，其他现行消费税税目的税率制定依此类推。


责任编辑：李长君

参考文献
[1]兰双萱.海南自由贸易港销售税若干问题初探[J].税务研究,2020(09):10-15.
[2]张云华,何莹美.海南自由贸易港销售税的制度设计[J].税务研究,2020(09):16-21.
[3]冯俏彬.建设海南自由贸易港的相关税收制度解析[J].税务研究,2020(09):5-9.
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