高新技术企业税收优惠政策完善路径研究

李威03

作者：
薛 薇（中国科学院科技战略咨询研究院）
张嘉怡（中国社会科学院财经战略研究院）


自二十世纪九十年代以来，高新技术企业税收优惠已经成为我国激励企业科技创新的重要政策。《中华人民共和国国民经济和社会发展第十四个五年规划和2035年远景目标纲要》（以下简称“‘十四五’规划纲要”）指出：“坚持创新在我国现代化建设全局中的核心地位，把科技自立自强作为国家发展的战略支撑”“实施……高新技术企业税收优惠等普惠性政策”。在我国科技创新新形势和新要求下，深刻认识我国高新技术企业税收优惠政策，有助于更好地发挥该项政策的激励作用。

一、对高新技术企业税收优惠政策的认识
（一）政策初衷：以高新技术企业引导高新技术产业“做大”“做强”
党的十三大提出“注重发展高技术新兴技术产业”以来，高新技术企业作为主要政策载体之一，为我国高新技术产业实现跨越式发展发挥了重要作用。在我国高新技术产业发展的不同时期，高新技术企业税收优惠的政策初衷有所不同。
1.1991～2007年：支持高新技术产业发展壮大。二十世纪八十年代末，我国高新技术产业基本空白。为“做大”高新技术产业，1988年国务院批准设立“国家级高新技术产业开发区”（以下简称“国家高新区”）。为支持国家高新区发展高新技术产业，1991年高新技术企业税收优惠政策发布实施，高新技术企业的认定范围限定在国家高新区内。经过多年发展，高新技术产业逐步扩展到国家高新区外，1996年高新技术企业认定范围也扩展到了高新区外。在高新技术企业优惠政策的激励下，2007年我国高新技术企业数量达到5.6万家。
2.2008年至今：支持持续研发并具有核心自主知识产权的扩张发展期企业，引导我国高新技术产业“由大到强”。在高新技术企业税收优惠政策的支持下，我国高新技术产业“由无到有”“由小变大”，但却面临“大而不强”的局面：研发投入严重不足，缺少核心自主知识产权，长期处于加工装备的价值链低端。为此，我国科技发展中长期战略围绕“提高自主创新能力”“企业是技术创新主体”作出了重大战略部署。为落实该战略部署，2008年实施的《企业所得税法》及其实施条例明确，继续实施高新技术企业税收优惠政策，并对高新技术企业认定条件作出调整。为落实《企业所得法》精神、细化政策实施细节，2008年全新的高新技术企业税收优惠政策发布实施，在认定条件和管理方面都有重大突破，以期发挥以下新功能。一是引导扩张发展期企业快速成长，帮助其突破增长制约。扩张发展期企业主要是指，企业在研发和新产品生产方面有较长时间积累，且已经有所盈利但尚不能覆盖前期大量投入同时又面临业务扩展的资金压力。因此，扩张发展期企业从企业规模上看偏向中等规模企业。这也使得2008年版高新技术企业税收优惠在政策定位上有别于针对初创科技类企业的支持政策，以期形成不同政策的有效协同，发挥政策合力。二是引导企业创造和运用核心自主知识产权，提高企业对知识产权的管理认识和水平，加强应用与转化。三是引导企业持续研发投入，制定长期研发计划，提升研发管理水平。四是设计三部门联合认定等管理制度，加强政策落实。2016年高新技术企业认定办法和指引修订后发布，政策内涵和认定逻辑未发生根本改变，但对中小企业有一定倾斜。
（二）优惠方式：“门槛式”税率优惠
高新技术企业税收优惠首先是税率优惠，即高新技术企业可以享受15%税率优惠（以下简称“高企税率优惠”）。但高企税率优惠方式有门槛要求，即企业需要满足8大指标才能获得有效期为3年的高新技术企业认证。门槛指标具体涉及注册时间、核心知识产权获取方式、核心技术所在技术领域、科技人员占比、研发强度指标、高新技术产品（服务）收入占比、企业创新能力评价以及无违法行为。
（三）优惠性质：主体选择性优惠、特定技术领域优惠与知识产权奖励性优惠
我国高新技术企业税收优惠具有多重属性。一是针对符合门槛条件企业群体的“选择性优惠”，与针对所有企业的研究开发、技术转让等行为的“普惠性优惠”相对应。二是支持特定技术领域的优惠政策，不同于我国针对集成电路、软件等行业的税收优惠政策。三是奖励研发产出的知识产权优惠政策，不同于激励研发投入的研发费用税收优惠政策。

二、近年来高新技术企业发展状况及其税收优惠享受情况
（一）高新技术企业数量近十年间增长近9倍，但其中盈利与享受高企税率优惠的企业数量占比呈下降趋势
根据《中国火炬统计年鉴2020》，2019年我国高新技术企业数量达21.85万家，是2009年的8.6倍。根据国家税务总局数据，2018年享受高新技术企业税收优惠政策的企业5.27 万户，仅占当年高新技术企业总量的30.64%，减免企业所得税1 900亿元。但如图1（略）所示，高新技术企业中的盈利企业占比和享受高企税率优惠的企业占比都呈下降趋势。
（二）高新技术企业中营业收入不足2 000万元企业数量占比较高，但盈利能力不强，研发投入强度呈下降趋势
从高新技术企业规模看，近年来营业收入在2 000万元以下的高新技术企业占比呈明显上升趋势（见图2，略）。统计数据显示，高新技术企业规模与企业盈利能力、享受高企税率优惠比例、税收优惠额度都呈正比例关系（见表1，略）。2017年，营业收入在2 000万元以下的高新技术企业占比超过40%，比2013年提高了14.37个百分点，但享受高企税率优惠的企业占比仅为27.25%，获得的税收减免额占全国的比重仅为0.94%（见表1，略）。此外，与其他规模的高新技术企业相比，营业收入在2 000万元以下的高新技术企业研发投入强度呈持续下降趋势（见图3，略）。

三、我国高新技术企业税收优惠政策存在的主要问题
我国高新技术企业税收优惠政策的产生与发展具有明显的阶段特征，符合我国当时高新技术产业的发展需要。但近几年，高新技术企业税收优惠政策面临很多质疑，特别集中在“假高新”、研发投入或研发产出的政策效果不显著等方面（吴松彬 等，2019；陈远燕 等，2018）。归纳起来，我国高新技术企业税收优惠政策存在以下主要问题。
（一）高新技术企业税收优惠政策现有门槛指标较容易被企业迎合，高新技术企业“含金量”下降
企业通过寻租（林毅夫 等，2017；何熙琼 等，2019）、研发操控（杨国超 等，2017；张子余 等，2019）等行为，再加上中介机构的“帮助”，较容易通过数量的增加，达到高新技术企业认定的最低门槛指标。此外，地方政府为支持高新技术企业，制定了很多与高新技术企业挂钩的财政、金融、人才等政策。企业为获得多种政策利益，对高新技术企业税收优惠的政策迎合行为进一步加强。因此，很多“为认定而认定”的高新技术企业存在创新短视、突击增加研发投入、大量外购知识产权、实质性创新不足等问题。
（二）高新技术企业税收优惠政策在创新发展新时期的政策精准性凸显不足
我国现行高新技术企业认定办法虽是2016年制定，但仅是基于2008年版认定办法的修订，政策定位与认定指标未发生根本性变化。2008年版认定办法距今已超过12年，期间我国经济与科技发展所处的国内外环境发生了重大变化。特别是，国家对于经济发展、科技发展提出了新要求。2017年，党的十九大提出，“我国经济已由高速增长阶段转向高质量发展阶段”；2020年，党的十九届五中全会提出要“以高质量科技供给助推经济高质量发展”；2021年的“十四五”规划纲要指出，“必须坚持深化供给侧结构性改革，以创新驱动、高质量供给引领和创造新需求，提升供给体系的韧性和对国内需求的适配性”。这就要求高新技术企业税收优惠的政策定位要符合新时期要求，高新技术企业内涵和政策精准性需要进一步提升。
1.对知识产权自主研发方式和质量要求不够高，不利于激励企业提升研发质量。（1）企业研发能力与质量的提升是我国实现高质量科技供给助推经济高质量发展的重要路径，而这只能依靠企业持续地自主研发才能实现。我国2016年版高新技术企业认定办法也有意加强对自主研发的引导，删除了“独占许可”方式，但仍保留了受让、受赠和并购这些获取外部知识产权的方式。这不利于激励企业的自主研发，不利于企业研发能力与质量的提高。（2）知识产权质量提升是研发质量提升的重要表现，高质量的知识产权要求有助于引导企业提升研发质量。我国2016年版高新技术企业认定办法也有意加强对高质量知识产权的引导，将知识产权给予分类评价，但在我国知识产权“虚火”较大和企业政策迎合行为的推动下，企业通过获得一定数量的Ⅱ类知识产权就可通过高新技术企业认定。
2.对研发费用口径要求相对较宽，研发强度指标单一，不利于激励企业增加研发投入。增加研发投入特别是增加基础研究和应用研究投入，是解决我国原始创新不足的重要保障，也是提升税收优惠对研发投入激励效率的重要体现。研发强度是高新技术企业认定条件中唯一与研发投入相关的门槛指标，但是高新技术企业认定中要求的研发费用口径较宽，且没有研发投入速度、质量等方面的条件要求，企业操控和实现研发强度指标相对容易，不利于引导高新技术企业增加研发投入。
3.企业全部所得都可以享受高企税率优惠，不利于激励企业增加高新技术产品收入。高新技术企业认定虽然要求“近一年高新技术产品（服务）收入占企业同期总收入的比例不低于60%”，但是其他收入也可享受税率优惠带来以下问题：一是投资收益、营业外收益等其他收入与企业研发投入和知识产权没有直接关系，但也享受高企税率优惠，这对于非高新技术企业的同类收入而言存在明显的不公平（龚辉文，2018）；二是在企业政策迎合行为的推动下，企业增加高新技术企业产品收入的动力不足；三是与OECD推行的税基侵蚀与利润转移（BEPS）行动计划中的“关联法”精神不符。
4.企业成长性指标不能较好体现企业扩张发展特点。高新技术企业认定中要对“企业成长性”打分，涉及“净资产增长率”和“销售收入增长率”两个指标。但“净资产增长率”指标较容易被企业操控，对“轻资产”型企业也较难适用。
（三）高新技术企业税收优惠政策与其他税收优惠政策之间统筹协调不够，政策效果大打折扣
1.高企税率优惠与小微企业税收优惠之间未实现有效协调。如前文所述，2008年以来的高新技术企业税收优惠政策初衷是通过支持扩张发展期高新技术企业、引导我国高新技术产业“由大到强”。但2016年新修订的高新技术企业认定办法向中小企业倾斜，再加上地方政府片面追求高新技术企业数量，高新技术企业中的小规模企业占比持续走高（见图2，略），越来越悖离政策初衷。数据和调研显示，小规模高新技术企业多数亏损（见表1，略）或者选择享受小型微利企业税收优惠，这成为高新技术企业税收优惠享受比例较低的重要原因之一，高新技术企业税收优惠的激励作用无从发挥。
2.高企税率优惠与其他行业税率优惠、地区税率优惠之间未实现有效协调。除了高新技术企业税率优惠外，我国还有大量税率优惠，包括针对集成电路企业、软件企业、技术先进型服务企业和动漫企业等的行业性税率优惠。这些政策的优惠力度至少与高新技术企业税率优惠力度相同。此外，我国西部大开发税收优惠政策也是实施15%企业所得税率优惠。据调研，很多企业倾向选择享受条件相对简单的高企税率优惠之外的税率优惠。这也是高企税率优惠享受比例较低的重要原因之一。

四、国外科技类企业税率优惠政策
国际上没有与我国高新技术企业税收优惠完全一致的税收政策。但从优惠方式和优惠性质看，国外针对科技类企业的税率优惠与我国高新技术企业税收优惠最为相似。比较发现，国外多数相似优惠的政策精准性高于我国。
（一）科技类企业“门槛式”税率优惠政策
从优惠方式上看，法国、以色列和越南对科技类企业的“门槛式”税率优惠政策与我国高企税率优惠政策非常相似。但法国政策针对的是新成立科技企业；以色列政策是针对科技企业的知识产权收入，更像“专利盒”政策；越南政策与我国的最为接近，但没有知识产权要求。因此，与我国高新技术企业面向所有规模企业且全部所得都适用税率优惠的政策相比，法国和以色列政策的精准性相对较高。
1.法国实施“ 创新型新企业”（JeunesEntreprises Innovantes） 税率优惠政策。主要门槛条件：（1）成立时间不超过8年；（2）规模为中小企业，年度营业额不超过5 000万欧元、员工少于250人、总资产不超过4 300万欧元；（3）年度符合条件的研发活动支出占本年总支出的比例在15%以上；（4）法律上具有独立性，其他公司的持股比例不能超过50%。可享受的主要税收优惠政策包括：（1）企业自盈利年度起的两年可享受企业所得减免优惠，其中第一年免税，第二年减半征收；（2）企业研发人员、技术人员、研发项目经理等雇员的工资收入8 年内免缴社会保障金；（3）地方政府可酌情免征地方经济捐税。
2.以色列实施“优先级科技企业”（Preferred Technology Enterprises）和“特殊优先级科技企业”税率优惠政策。前者所在集团的全球合并年收入必须低于100亿新谢克尔，后者则必须高于100亿新谢克尔。其他门槛条件相同，包括三方面。（1）企业过去三年内研发支出占总收入的比重等于或超过7%，或者每年研发支出超过7 500万新谢克尔。（2）满足以下条件之一：企业雇员中超过20%为研发人员或者研发人员超过200人；曾经获得过超过800 万新谢克尔的风险资本投资，且企业自获得投资起并未改变经营领域；企业在过去三年内，销售额年均增速达到或超过25%，或者每年的年收入超过1 000万新谢克尔；企业在过去三年内，雇员数量年均增速达到或超过25%，或者每年新增雇员超过50人。（3）企业获得以色列技术创新局（National Authorityfor Technological Innovation）的审批。
“优先级科技企业”与“特殊优先级科技企业”可享受的企业所得税优惠率不同，但优惠税率都仅针对符合条件的“知识产权收入”。具体优惠政策主要包括：（1）“优先级科技企业”的知识产权收入适用12% 税率，如果注册地位于“A级开发区”，可适用7.5%税率；（2）“特殊优先级科技企业”的知识产权收入则适用6%税率，且优惠期至少10年，其中“知识产权收入”主要包括无形资产使用收入、软件服务收入、研发服务收入（不能超过企业总收入的15%）以及财政部认可的其他收入。
3.越南实施“高科技企业”税率优惠政策。2015年，越南发布《确定高科技企业标准的决定》，要求高科技企业除满足《投资法》规定的鼓励投资行业等条件外，还必须达到以下三项指标：一是高科技产品营业额占每年营业额的70%以上；二是在越南实施的研发费用占每年营业额的1%以上；三是具有本科以上学历直接参与研发人数占总人数的5%以上。自2016年开始，符合条件的科技企业可以享受免征企业所得税四年或九年减半征收的奖励性企业所得税优惠。
（二）知识产权收益税收优惠政策
从优惠性质看，我国高新技术企业税收优惠政策与欧洲很多国家实施的“专利盒”政策有相似之处（见表2，略），都是对企业自身应用知识产权产生的新产品收入（又称“内嵌收入”）给予税收优惠。欧洲“专利盒”政策的优惠方式有两种：一是允许知识产权收益适用较低税率的税率优惠；二是允许知识产权收益按一定比例减征的税基优惠。但两种优惠方式的本质基本相同，均降低了相关知识产权收益的实际税负率。因此，与我国高新技术企业全部所得都享受税率优惠的政策相比，“专利盒”优惠的政策精准性相对较高。

五、政策建议
在科技创新发展新要求下，我国支持企业技术创新的财税政策亟须由重视规模和速度向重视效率和质量转变，高新技术企业税收优惠政策也是如此。
（一）调整和优化高新技术企业税收优惠政策，提高高新技术企业税收优惠精准性
1.回归政策初衷，增加对高新技术企业的盈利能力要求。（1）对净利润为负的企业不允许申请高新技术企业认定，比如近3 个会计年度企业净利润有1 年为负的企业。但此类企业只要有研发投入可享受研发费用加计扣除优惠，小型微利企业还可以享受小微企业所得税优惠。这样有利于发挥税收政策体系的整体效率。（2）在企业成长性指标中增加“盈利能力”指标，例如“净利润增长率”。
2.聚焦科技创新新需求，提高高新技术企业的认定门槛条件。（1）在知识产权条件方面：一是限制核心知识产权的获得方式仅为自主研发；二是在企业创新能力评价中，进一步拉大Ⅰ类和Ⅱ类知识产权的打分差距；三是增加对I 类知识产权质量的主观打分。（2）在研发投入条件方面：一是缩小研发费用口径，实现与研发费用加计扣除口径的统一；二是在高新技术企业认定的客观条件中或企业创新能力评价打分中，增加研发费用投入年度增长率、基础研究投入等指标。
3.借鉴国际作法，缩小享受高企税率优惠的收入范围。初步思路：所得范围尽量向“高新技术产品收益”靠近。可供选择方案：一是企业投资净收益、营业外收益不允许享受高新技术企业所得税率优惠；二是借鉴国外做法，将高新技术企业税收优惠政策改造成更加类似于“专利盒”的税收政策，仅对高新技术产品收益给予税率优惠。
（二）探索高新技术企业分类优惠，对重点高新技术企业适用力度更大的税率优惠
“十四五”规划纲要提出要“实施更大力度的……高新技术企业税收优惠等普惠性政策”。加大优惠力度主要是指高新技术企业可适用更加优惠的企业所得税税率，比如由目前的15%下调为10%。笔者认为，加大高新技术企业的税收优惠力度，还须在进一步提高高新技术企业政策精准性的前提下进行。可供选择方案：一是对所有的高新技术企业实施普惠性政策税率优惠（比如现在实施的15%）；二是探索高新技术企业分类优惠，将高新技术企业分为“普通高新技术企业”和“重点高新技术企业”两大类，其中只有“重点高新技术企业”才允许适用更加优惠的企业所得税税率（比如10%），但需满足的门槛指标更高，这样更有利于引导高新技术企业质量的不断提升，政策引导作用也更加明显。分类激励在国内外都有实践经验，例如我国集成电路和软件企业中的重点集成电路企业和重点软件企业，以及以色列“优先级科技企业”中的“特殊优先级科技企业”，都适用优惠力度更大的税收优惠。
（本文为节选，原文刊发于《税务研究》2021年第7期。）

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●创业投资税收优惠政策与创投企业资金流向
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