【2021年05月12日】美国版的非居民冤大头－宁可错杀三千绝不放过一个

税智观察

非居民就是外国公司或者外国人。非居民取得所得，要在所得来源国纳税。早年一直服务外资企业，发现中国境内的非居民经常多缴税。是老外愿意当冤大头吗？不是，多缴有两个原因，一是国际税法太复杂，二是一根绳上拴两只蚂蚱的扣缴制度。近年来主要服务“走出去”企业，发现非居民冤大头在别的国家也很普遍。尤其在税法超级复杂的美国，扣缴义务人制造的非居民冤假错案多如牛毛。
  

  
一、宁可错杀三千也不放过一个
  
比如说P先生在油管上开个账户卖视频，平台从美国粉丝手中收款，然后付给P先生。这种情况下，P先生就是美国税法下的非居民纳税人，平台（付款人）就是扣缴义务人。美国税局IRS远隔重洋找P先生这样的非居民纳税人（收款人）征税很不容易，转而要求平台（付款人）在付款时扣税，这就是非居民扣缴制度。这个制度是一根绳，将非居民纳税人和扣缴义务人拴在一起，谁也跑不了。
  
非居民扣缴制度下，扣缴义务人（付款人）要来判断纳税义务人（收款人）该不该纳税，再来决定自己要不要扣税。这个世界上的事情比较复杂，不可能每件事都做对。美国税法规定，如果应扣未扣，扣缴义务人要承担应扣税款。即便努力想做个好人，扣缴义务人还是宁可错杀三千也不放过一个。
  
但是P先生这种UP主未必知道这些。觉得人家是大平台，扣税肯定是有道理的。有时候想起来问一下平台，平台回答是税局要求的。P先生一向尊重权威，觉得既然政府部门说的，要么有道理你当然得听，要么没有道理你也得听。然后就没有然后了。有些人不像P先生这样老实，质疑他们是不是问的12366？这就不对了。美国税局IRS有个类似12366的咨询热线，但是永远打不通。即使打通了人家会告诉你，你这些问题不该来问我，该问你的税务顾问。这也能理解。美国的联邦税务局一共才七万人，我国的税务系统有七十万人。IRS忙不过来，美国人民也不好意思啥事都问IRS，他们更习惯问税务顾问。但是美国税法太多复杂，税务顾问分工很细。这种问题也只要专攻国际税的顾问才搞得清楚。

  

  
美国税法由三大部分组成：税法法典，财政部法规，以及法院判例。法典和法规的特点是，明明你认得每一个字，读完了也不知道它在说什么。法院判例会好一些，但是数量太多，谁也不敢保证全部读过。美国的税务顾问大多数情况下会去参考IRS发行的公告（Publication）。公告跟税法不一样，说人话，但是也会时不时让你具体内容参考法典和法规某章某节。但是公告终究是解释税法的，回答普遍性的问题，不可能回复所有具体问题，比如说卖视频要不要缴税的问题，法院判例没有直接可以援引的，公告也没有明确说。这种情况下有些税务顾问也吃不准，平台就更不明白了。
  
二、不明觉厉的W－8表格
  
平台向P先生第一次付款之前，会发过来一张W－8表格让填。这种表格少则一页，多则七八页。填报说明从几页至十几页不等，特点是越看越糊涂。收款人顶多按自己的理解填上了，完全不知道这个表格的用意何在，更不会想到这个表格该不该填。很多情况下，这个表格就不该填，因为平台会发错表格。
  
凡是向非居民付款的情况下，美国税法要求付款人通过W－8表格向收款人收集信息，确认他的非居民身份，供平台来决定是否扣税，以及扣多少。W－8表格是一个家族，里边有一系列的表格，平台要根据付款的性质和收款人的身份选用不同的表格发给收款人。

  

W－8表格家族里面最常用的就是W－8BEN和W－8BEN－E。BEN表格的正式名称是《美国税扣缴及报告用的受益所有人证明》。BEN是受益所有人（Beneficial Owner）的简称，是税收协定中经常用到的概念。受益所有人大多数情况下就是收款人本人。但是如果收款人是代别人收款，那么受益所有人就是背后这个人。W－8BEN表适用于收款人为非美国个人税务居民的情形，W－8BEN－E表适用于收款人为非美国实体税务居民的情形（最后一个E代表实体Entity）。如果收款人是P先生本人，那就适用W－8BEN表。如果收款人是P先生所在的公司，那就适用W－8BEN－E表。填报这个表格，目的是确认非居民身份以及税收协定待遇身份。
  
另一种较常用W－8的表格是W－8ECI，全称是《外国人声明所得与在美国开展的贸易或者业务存在有效联系的证明》。ECI代表实际联系所得（Effectively Connected Income）。填报这个表格，意味着确认非居民身份，同时承认所得来源于在美国开展的业务，要在美国纳税。
  
此外的几种表格就不太常用。W－8IMY表格全称是《美国税扣缴及报告用的外国中介、外国流经实体及若干美国分支机构证明》。IMY代表中介（Intermediary）。这个表格一般发给金融机构收款人。普通老百姓很少会见到。还有W－8EXP表格，全称是《美国税扣缴及报告用的外国政府及其它外国组织证明》。EXP代表豁免（Exemption），适用收款人为外国政府的情形，因为税收协定下政府所得是免税的。平台百姓同样见不着。
  
扣缴义务人经常拿错表格，BEN表和ECI表格傻傻的分不清。不该发的表格也会发给收款人。就连油管和亚马逊那种大平台往往都会搞错，更不用说一众小平台了。
  
三、BEN表坑多
  
现实中收款人见得最多的是W－8BEN和W－8BEN－E表（以下合称“BEN表”）。瞎填的也最多。
  

  
BEN表的作用之一是向付款人声明税收协定待遇，让付款人不扣税或者少扣税。税收协定是两国政府之间关于分配征税权的合同，其内容之一就是限制对非居民纳税人的征税权。中国和美国之间就有税收协定。中美协定规定的限制非居民征税权主要有两种方式。第一种是针对股息、利息、特许权使用费，规定了限定预提税率10%。这种所得在美国国内税法下预提税率是30%（请参考巴菲特想不通的美国税率倒挂）。中国税务居民P先生享受协定待遇，预提税率可以降至10%，是不是很优惠？第二种是针对营业利润，规定了固定基地（针对个人）和常设机构（针对公司）原则。就是说P先生或者P先生所在公司（假定为T公司）在美国做生意，如果P先生在美国没有固定基地，或者T公司不构成常设机构，就不需要在美国交税，只有具有固定基地或者常设机构的前提下，归属于固定基地或者常设机构的所得，才需要在美国交税。
  
税收协定待遇管理上，中国的做法比美国清楚。2019年10月14日国家税务总局通过2019年第35号公告发布了《非居民纳税人享受协定待遇管理办法》（简称“35号文”），自2020年1月1日起施行。35号文件后附了《非居民纳税人享受协定待遇信息报告表》，相当于美国的BEN表，其核心内容如下：
   

   
填这个表格当然需要了解国际税，但是原理很明白。填表说明中也说得很清楚。首先第12行填税收协定条款。比如说如果是营业利润填第七条，如果是特许权使用费填第十一条。然后就是第15行，填享受协定待遇减免税额。如果是营业利润，因为是全免，那就按第14行享受协定待遇所得金额和25%的所得税率相乘填写；如果是特许权使用费，那就按中国国内税法下的特许权使用费预提税率（10%）和协定中的限制税率（10%）之差乘以第14行的金额来填写。由于税率之差为零，实际上享受协定待遇减免为零，填零即可。
  
美国的BEN表对应的内容只有一行，是这样的：“受益所有声明享受第9行标明的税收协定的第X条第X款待遇，要求对XX所得按XX%的税率来扣税”。
  
这行声明说的是税率而不是税额，会误导很多人，让人以为协定待遇只有限制税率。如果享受中美协定待遇第七条待遇，未构成常设机构不需要扣税，该不该也填这张表？如果填，如何填？有这么多的疑问，大多数收款 人都会填错为要求按10%的协定税率来扣税。看似享受了优惠，实际交了本不该交的税。

此外，如果P先生在美国存在固定基地，或者T公司在美国构成常设机构，需要在美国纳税，这时候就要填W－8ECI表，而不是BEN表。付款人经常会错发成BEN表。如果收款人错填了BEN表，也会多交税。这一点下一篇文章详述。请持续关注。

关于作者：Patrick Zhao,专注国际税务30年，曾任职税局、“四大”和外企，现专职从事国际税务咨询，服务过近百家知名客户，著有《“走出去”企业税务指南》。可通过以下图片中的信息联系作者。




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