朱华永：非居民企业几个容易产生认识误区的税收知识点

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非居民企业几个容易产生认识误区的税收知识点

朱华永 作者单位：福州市国税局大企业和国际处

　　非居民税收是国际税收的一个部分。由于非居民税收收入总量小，与其他税收业务相比它又有独立性和税源分散的特点，常被税务人员戏称为“芝麻税”。近年来，随着跨国交易、投资、承包工程和提供劳务等活动日益频繁，非居民税收迅速增长，而且它关系到国家税收权益问题，因此越来越得到了税务机关、各级政府和纳税人的重视。但很多人对非居民税收并不了解，存在不少误区，今天我就跟大家一起来学一学这个越来越重要的“芝麻税”。

　　一、什么是非居民企业？　　
　　[税法规定]非居民企业，是指依照外国（地区）法律成立且实际管理机构不在中国境内，但在中国境内设立机构、场所的，或者在中国境内未设立机构、场所，但有来源于中国境内所得的企业。
　　
　　[误区]外国企业都是非居民企业。
　　
　　[解读]在国际上，居民企业的判定标准常见的有“登记注册地标准”、“实际管理机构地标准”和“总机构所在地标准”等，大多数国家采用了多个标准相结合的办法。根据我国的实际情况，借鉴国际做法，我国税法采用了“登记注册地标准”和“实际管理机构地标准”相结合的办法，对居民企业和非居民企业作了明确界定。凡是注册地在中国的或实际管理机构在中国的企业都是我国的居民企业。如果注册地在境外，但实际管理中心在中国的外国企业也是我国的居民企业，因此可以这样理解：非居民企业首先它不是我国的居民企业（即注册地或实际管理中心不在中国），但它有来源中国所得，这样的企业就是税法上所说的非居民企业。
　　
　　二、什么是来源中国所得？　　
　　刚才在解释什么是非居民企业的时候，有个关键的词就是“来源中国所得”。不是中国居民企业的企业只有当它有“来源中国所得”时，它才成为税法上所说的非居民企业。因此“来源中国所得”是关系到不是中国居民企业的企业是否有义务向中国政府申报纳税的关键。税法是怎么规定的呢？
　　
　　[税法规定]非居民企业在中国境内设立机构、场所的，应当就其所设机构、场所取得的来源于中国境内的所得，以及发生在中国境外但与其所设机构、场所有实际联系的所得，缴纳企业所得税。非居民企业在中国境内未设立机构、场所的，或者虽设立机构、场所但取得的所得与其所设机构、场所没有实际联系的，应当就其来源于中国境内的所得缴纳企业所得税。
　　
　　[误区]是中国公司或中国人给付的都是来源中国所得。
　　
　　[解读]非居民企业来源中国所得可以分两个部分：营业所得——积极所得（劳动所得）和非营业所得——消极所得（不劳而获）。第一类为非居民企业的营业所得（积极所得），就是非居民企业通过在我国设立机构、场所从事经营活动而取得的所得，具体包括提供劳务所得和承包工程作业所得等等。这类所得基本可以视同居民企业来对待，那么其不管通过何种方式取得的所得都来源中国；第二类为非居民企业的非营业所得（消极所得），主要表现为在我国境内未设立机构、场所，但有来源于我国境内的所得，具体包括股息、红利、利息、租金、特许权使用费所得、转让财产所得或其他所得。
　　
　　因此判定一项所得是否来源中国所得，依据不是给付人是不是中国公司或中国人，应对该项所得性质进行判定。对于所得来源判定不清时，首先看该项所得的性质，如果是提供劳务所得和承包工程作业产生的积极所得，那这项所得就来源中国；如果不是积极所得，那就要判断是不是来源于中国境内的股息、红利等权益性投资收益和利息、租金、特许权使用费所得、转让财产所得以及其他所得。依次进行上述判定之后，中国公司或中国人给付的是不是属于来源中国所得就很清楚了。
　　
　　三、非居民企业所得税税率是多少？　　
　　[税法规定]企业所得税的税率为25%。非居民企业取得本法第三条第三款规定的所得，适用税率为20%，减按10％征收。
　　
　　税法的第三条第三款规定的所得指非居民企业在中国境内未设立机构、场所的，或者虽设立机构、场所但取得的所得与其所设机构、场所没有实际联系的，应当就其来源于中国境内的所得缴纳企业所得税。
　　
　　[解读]税法的第三条第三款规定的所得主要指非居民企业的非营业所得（消极所得），主要包括股息、红利等权益性投资收益、利息、租金、特许权使用费、财产收益等，适用税率为20％，减按10％征收，实行源泉扣缴，由支付该项所得的居民企业负责代扣代缴。目前，福州市国税系统非居民企业所得税主要税源来自于居民企业的代扣代缴收入，占总收入的97%以上。
　　
　　[误区]所有非居民缴纳税款的税率均为10％。
　　
　　[解读]刚才给大家介绍了，非居民收入分为经营所得和非经营所得，非经营所得适用于源泉扣缴，税率是10%，而非居民企业的营业所得（积极所得），就是非居民企业通过在我国设立机构、场所从事经营活动而取得的所得，包括来华承包工程、劳务收入等，适用税率是25％，而不是10%。实际工作中会遇到这样的问题：我国某公司支付给境外公司的佣金要不要缴税？怎么缴税？首先，对支付给境外公司的佣金不能按10%的税率征收企业所得税，因为佣金是提供劳务而获得的报酬，属于积极所得，应适用25%的企业所得税率。其次，能否按25%的税率征收企业所得税还须结合劳务发生地和税收协定，看是否构成常设机构来判定。什么是常设机构呢？我们一起来学学第四个知识点。
　　
　　四、为什么国内法经常不适用非居民税收？　　
　　[税法规定]中华人民共和国政府同外国政府订立的有关税收的协定与本法有不同规定的，依照协定的规定办理。
　　
　　[解读]税法为什么规定当税法与协定不一致时，依照协定的规定办理呢？我们知道税收协定是由两个或两个以上主权国家政府正式签署，各自完成法律程序后，通过外交途径交换照会后才生效执行。签约国必须履行税收协定规定的责任和义务，体现协定的合法性和权威性，不能以国内法规为由不执行协定规定。税收协定等国际法主要是协调缔约国之间的税收管辖权、确定消除双重征税的方法，以避免和消除跨国经济活动产生的重复征税。协定拥有约束主权国家的效力，而国内法则通常不能约束“主权行为”，所以一般情况下协定具有高于国内法规范的效力。
　　
　　[误区]所有非居民企业提供劳务或承包工程作业都要判定是否形成“常设机构”。
　　
　　[解读]常设机构是国际税收中的一个重要概念，主要用来判定与我国签订有税收协定国家的企业在华经营行为是否征收企业所得税的重要标准。如果非居民企业提供劳务或承包工程作业形成常设机构，就应该依据国内法向主管税务机关申报纳税。但是如果国家或地区之间没有签订税收协定或安排，比如大陆和台湾没有上述税收协定或安排，则只要在大陆提供劳务或承包工程作业，无需统计时间，哪怕只呆一天，中国税务机关均可以依据国内法对其进行征税。
　　
　　五、小  结　　
　　一共介绍大家认识了4个关于非居民企业税收的小知识点，可以归纳成“3W+1H”。
　　
　　What（什么是非居民）：判定一家企业是否是非居民企业，关键点在这家企业的注册地和实际管理中心在哪里。
　　
　　Where（所得哪里来）：判断一项所得是否来源中国所得，凡是因在中国设立机构场所产生的所得都来源中国所得，难点在未设立机构场所的但有消极所得的，只要与正列举的股息、红利、利息、租金、特许权使用费所得、转让财产所得或其他所得进行比较，符合的上述正列举的就是来源中国所得，否则不是来源中国所得的概率比较大。
　　
　　How（非居民企业的税率是多少）：非居民企业的消极所得适用的税率是10%，而容易弄错的是设立机构场所（积极所得）的非居民企业适用税率为25%，如果大家把非居民企业的积极所得视同为居民企业所得来看待，那适用的税率就不会用错了。
　　
　　Why（为什么国内法不管用）:国际法大于国内法。这就是日常工作中，非居民税收为什么必须要有协定或安排的,优先适用协定或安排的原因。如果协定税率低于企业所得税率,则适用较低的协定规定的税率。
　　　　
　　作者单位：福州市国税局大企业和国际处

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朱青 教授的《国际税收》也佐证了这种观点

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