【总结】企业发生的借款费用如何税前扣除？

晶晶亮的税月

企业正常经营，就必定会耗费各项资金，在遇到资金短缺的情况下，企业会通过不同的方式来筹集资金，就可能会发生一些借款利息等费用。那么企业发生的借款利息在企业所得税方面该作何处理呢？今天来我们来做一番梳理。
一、先判断借款费用应“资本化”还是“费用化”
根据《中华人民共和国企业所得税法实施条例》第三十七条的规定：“企业在生产经营活动中发生的合理的不需要资本化的借款费用，准予扣除。企业为购置、建造固定资产、无形资产和经过12个月以上的建造才能达到预定可销售状态的存货发生借款的，在有关资产购置、建造期间发生合理的借款费用，应当作为资本性支出计入有关资产的成本，并依照本条例的规定扣除。”
从该规定中我们可以看出：为购置、建造固定资产、无形资产和经过12个月以上的建造才能达到预定可销售状态的存货，在其购置、建造期间发生的借款费用，应予以资本化。反之，企业购置、建造不在上述范围的其他资产，以及上述三项资产在非购置、建造期间发生的借款费用，应予以费用化。
资本化的借款费用应计入相关资产的成本，费用化的借款费用需要做进一步的区分，最终确定税前扣除的金额。
二、“费用化”的的借款费用看资金来源
1.向金融企业借款
根据实施条例第三十八条的规定：“企业在生产经营活动中发生的下列利息支出，准予扣除：(一)非金融企业向金融企业借款的利息支出、金融企业的各项存款利息支出和同业拆借利息支出、企业经批准发行债券的利息支出……”
也就是说，企业向金融企业发生的借款利息支出可据实在所得税前扣除。
2.向无关联关系的非金融企业借款
根据《中华人民共和国企业所得税法实施条例》第三十八条第二项的规定：“非金融企业向非金融企业借款的利息支出，不超过按照金融企业同期同类贷款利率计算的数额的部分准予扣除。”
可以看出，和企业向金融企业借款相比，企业向无关联关系的非金融企业借款发生的利息支出增加了不得超过金融同期同类贷款利率的限制条件，也就是要受到“利率制约”，利息支出超过金融企业同期同类贷款利率的部分，不得在所得税前进行扣除。
3.向无关联关系的自然人借款
根据《国家税务总局关于企业向自然人借款的利息支出企业所得税税前扣除问题的通知》（国税函〔2009〕777号）的第二条规定：“企业向除股东或其他与企业有关联关系的自然人以外的内部职工或其他人员借款的利息支出，其借款情况同时符合以下条件的，其利息支出在不超过按照金融企业同期同类贷款利率计算的数额的部分，根据税法第八条和税法实施条例第二十七条规定，准予扣除。（一）企业与个人之间的借贷是真实、合法、有效的，并且不具有非法集资目的或其他违反法律、法规的行为；（二）企业与个人之间签订了借款合同。”
此情况下，企业向无关联关系的自然人借款发生的借款费用只受“利率制约”。
4.向有关联关系的非金融企业借款
根据《财政部 国家税务总局关于企业关联方利息支出税前扣除标准有关税收政策问题的通知》（财税〔2008〕121号）的规定，将企业接受关联方债权性投资利息支出税前扣除的政策问题通知如下：“在计算应纳税所得额时，企业实际支付给关联方的利息支出，不超过以下规定比例和税法及其实施条例有关规定计算的部分，准予扣除，超过的部分不得在发生当期和以后年度扣除。
企业实际支付给关联方的利息支出，除符合本通知第二条规定外，其接受关联方债权性投资与其权益性投资比例为：（一）金融企业，为5：1；（二）其他企业，为2：1。”
可以看出，企业向有关联关系的非金融企业借款发生的利息支出，利率不仅不能超过金融同期同类贷款利率，并且借款的本金部分也不能超过企业权益性投资的2倍或5倍。在这种情况下，企业发生的利息支出不仅要受“利率制约”，还要受到 “本金制约”。
5.企业向有关联关系的自然人借款
根据《国家税务总局关于企业向自然人借款的利息支出企业所得税税前扣除问题的通知》（国税函〔2009〕777号）的第一条规定：“企业向股东或其他与企业有关联关系的自然人借款的利息支出，应根据《中华人民共和国企业所得税法》第四十六条及《财政部、国家税务总局关于企业关联方利息支出税前扣除标准有关税收政策问题的通知》（财税〔2008〕121号）规定的条件，计算企业所得税扣除额。”
也就是说，企业向有关联关系的自然人借款同企业向有关联关系的非金融企业借款一样，要受到 “利率制约”和 “本金制约”的双重制约。
6.企业向符合条件的境内关联方借款
企业向境内关联方支付利息支出，符合一定条件时不受上述所说的利息制约和本金制约的限制。
根据《财税〔2008〕121号》中规定的第二条：“企业如果能够按照税法及其实施条例的有关规定提供相关资料，并证明相关交易活动符合独立交易原则的；或者该企业的实际税负不高于境内关联方的，其实际支付给境内关联方的利息支出，在计算应纳税所得额时准予扣除。”
以上六种情况总结列示如下：
综上所述，关于企业发生的借款费用，我们首先判断这些借入资金的用途，以确定借款费用应做资本化还是费用化处理；再看借款的来源，根据不同的借款来源确定最终税前扣除的金额。
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来源：拓韦财税；晶晶亮的税月略作整理
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封面图片来源于公众号：图说一分为Z 摄影师顾伯群授权本号使用