关于税款有优先权有哪些相关规定，有哪些问题？

法税先锋刘金涛

关于税款有优先权有哪些相关规定，有哪些问题？
一、行政法律规定及小结
（一）《税收征收管理法》第四十五条规定及小结
1、规定内容
税务机关征收税款，税收优先于无担保债权，法律另有规定的除外；纳税人欠缴的税款发生在纳税人以其财产设定抵押、质押或者纳税人的财产被留置之前的，税收应当先于抵押权、质权、留置权执行。纳税人欠缴税款，同时又被行政机关决定处以罚款、没收违法所得的，税收优先于罚款、没收违法所得。税务机关应当对纳税人欠缴税款的情况定期予以公告。
2、内容小结
税款并不绝对优先于无担保债权。税款仅优先于发生在后的担保债权。税款优先于行政处罚，包括行政机关给予的罚款、没收违法所得类行政处罚。税务机关应当对纳税人欠缴税款的情况定期予以公告，以便公众知晓纳税人欠税信息。
（二）《行政处罚法》第三十五条第二款规定及小结
1、规定内容
违法行为构成犯罪，人民法院判处罚金时，行政机关已经给予当事人罚款的，应当折抵相应罚金；行政机关尚未给予当事人罚款的，不再给予罚款。
2、内容小结
人民法院判处罚金时，行政机关已经给予当事人罚款的，应当折抵相应罚金。
二、民商事法律规定及小结
（一）《民法典》有关税款规定及小结
1、规定内容
（1）第四十三条规定
财产代管人应当妥善管理失踪人的财产，维护其财产权益。失踪人所欠税款、债务和应付的其他费用，由财产代管人从失踪人的财产中支付。财产代管人因故意或者重大过失造成失踪人财产损失的，应当承担赔偿责任。
（2）第一千一百五十九条规定
分割遗产，应当清偿被继承人依法应当缴纳的税款和债务；但是，应当为缺乏劳动能力又没有生活来源的继承人保留必要的遗产。
（3）第一千一百六十一条规定
继承人以所得遗产实际价值为限清偿被继承人依法应当缴纳的税款和债务。超过遗产实际价值部分，继承人自愿偿还的不在此限。
继承人放弃继承的，对被继承人依法应当缴纳的税款和债务可以不负清偿责任。
（4）第一千一百六十二条规定
执行遗赠不得妨碍清偿遗赠人依法应当缴纳的税款和债务。
（5）第一千一百六十三条规定
既有法定继承又有遗嘱继承、遗赠的，由法定继承人清偿被继承人依法应当缴纳的税款和债务；超过法定继承遗产实际价值部分，由遗嘱继承人和受遗赠人按比例以所得遗产清偿。
2、内容小结
税收之债不因失踪、死亡被减免。
（二）《民法典》关于建设工程价款优先受偿权规定及小结
1、规定内容
第八百零七条规定，发包人未按照约定支付价款的，承包人可以催告发包人在合理期限内支付价款。发包人逾期不支付的，除根据建设工程的性质不宜折价、拍卖外，承包人可以与发包人协议将该工程折价，也可以请求人民法院将该工程依法拍卖。建设工程的价款就该工程折价或者拍卖的价款优先受偿。
2、相关规定：《最高人民法院关于建设工程价款优先受偿权问题的批复》（法释〔2002〕16号）主要内容
一、人民法院在审理房地产纠纷案件和办理执行案件中，应当依照《中华人民共和国合同法》第二百八十六条（注：现《民法典》第八百零七条）的规定，认定建筑工程的承包人的优先受偿权优于抵押权和其他债权。
二、消费者交付购买商品房的全部或者大部分款项后，承包人就该商品房享有的工程价款优先受偿权不得对抗买受人。
三、建筑工程价款包括承包人为建设工程应当支付的工作人员报酬、材料款等实际支出的费用，不包括承包人因发包人违约所造成的损失。
四、建设工程承包人行使优先权的期限为六个月，自建设工程竣工之日或者建设工程合同约定的竣工之日起计算。
3、内容小结
（1）建筑工程的承包人的优先受偿权优于抵押权和其他债权。
（2）房屋消费者物权期待权优先于工程价款优先受偿权。
（三）《海商法》第二十一条至第三十条规定小结
小结：船舶优先权应可优于税款优先权，但有一定的行使期限要求。
（四）《民用航空法》第十八条至第二十五条规定小结
小结：民用航空器优先权应可优先于税款优先权，但有一定的行使期限要求。
（五）《企业破产法》第一百一十三条规定及小结
1、规定内容
破产财产在优先清偿破产费用和共益债务后，依照下列顺序清偿：
（一）破产人所欠职工的工资和医疗、伤残补助、抚恤费用，所欠的应当划入职工个人账户的基本养老保险、基本医疗保险费用，以及法律、行政法规规定应当支付给职工的补偿金；（二）破产人欠缴的除前项规定以外的社会保险费用和破产人所欠税款；（三）普通破产债权。
破产财产不足以清偿同一顺序的清偿要求的，按照比例分配。
破产企业的董事、监事和高级管理人员的工资按照该企业职工的平均工资计算。
2、内容小结
企业发生破产时，税款债权位于破产费用、共益债务及职工权益后，优于普通破产债权。
三、刑事法律规定及小结
（一）《刑法》第二百一十二条规定及小结
1、规定内容
犯本节第二百零一条至第二百零五条规定之罪，被判处罚金、没收财产的，在执行前，应当先由税务机关追缴税款和所骗取的出口退税款。
2、内容小结
仅限犯逃税罪、抗税罪、逃避追缴欠税罪、骗取出口退税罪、虚开增值税专用发票、用于骗取出口退税、抵扣税款发票罪、虚开发票罪时，被判处罚金、没收财产的，在执行前，应当先由税务机关追缴税款和所骗取的出口退税款。
（二）最高人民法院关于适用《中华人民共和国刑事诉讼法》的解释第五百二十三条第二款规定及小结
1、规定内容
行政机关对被告人就同一事实已经处以罚款的，人民法院判处罚金时应当折抵，扣除行政处罚已执行的部分。
2、内容小结
可折抵罚金的罚款必须是行政机关对被告人就同一事实已经处以且已执行的金额。
（三）《最高人民法院关于刑事裁判涉财产部分执行的若干规定》（法释〔2014〕13号）第十三条规定及小结
1、规定内容
被执行人在执行中同时承担刑事责任、民事责任，其财产不足以支付的，按照下列顺序执行：（一）人身损害赔偿中的医疗费用；（二）退赔被害人的损失；（三）其他民事债务；（四）罚金；（五）没收财产。债权人对执行标的依法享有优先受偿权，其主张优先受偿的，人民法院应当在前款第（一）项规定的医疗费用受偿后，予以支持。
2、内容思考
如果被执行人同时需要承担刑事责任、民事责任和欠税缴纳责任，税款应居于哪个顺位？
四、总结及思考
（一）关于总结
1、从行政法角度并结合民商事法律规定看，税收劣后于特定的物权期待权和特殊的担保物权，优先于无担保债权，绝对优于发生在后的一般有担保债权和行政罚款、行政机关没收违法所得。
2、从刑事法律角度看，仅在涉税犯罪中，税款优先于罚金、没收财产等刑事处罚；在刑事裁判涉财产部分执行过程中，个人认为：税款应劣后于人身损害赔偿中的医疗费用和被害人的损失及发生在前的担保债权，优于发生在后的担保债权和无担保债权。
（二）相关思考
1、问题一：税款、滞纳金、行政罚款、财产刑并存情况下的执行顺位问题
最高人民法院执行局在编纂的《执行最新司法解释统一理解与适用》第299页指出，关于税款、行政罚款、财产刑并存情况下的执行顺位，最高人民法院在研究中意见分歧较大，考虑实践中问题尚不突出，暂未作出规定。问题是，如果现在这一情形时，如何处理。笔者正在协助某税务局与司法机关就处置偷税的涉黑涉恶企业名下财产如何保障税款、滞纳金及税务行政罚款入库进行沟通，可梳理相关规定后，着实有些杂乱。
2、问题二：非涉税犯罪案件中，如何保障税款、滞纳金、税务罚款入库
根据《刑法》第212条规定，只有犯列举的涉税罪名时，税款才优于于罚金、没收财产。但如果不是非涉税犯罪或逃税罪尚未达到需追究刑事责任时，被告人被判处罚金或其财产被没收时，如何与司法机关沟通税款入库问题？212条的税款包括税款滞纳金吗？
3、问题三：对偷税当事人形成的欠税信息还未公告，能否主张税款优先权？
据常理，当事人形成欠税，税务机关需要及时予以公告，以便其他相关主体在决定是否与之发生商业往来时考虑回款风险。但偷税行为发生在前，被税务稽查发现在后。现在提出当事人有偷税行为形成了欠税，主张按偷税行为发生时间确定的税款所属期来判断是否可优先于发生在后的担保债权，是否有失公平？