股权和创业投资基金不同核算方式下的个人所得税

立信永安

第一部分：单一投资基金核算
第二部分：按年度所得整体核算方式

第一部分 单一投资基金核算
问：按照《财政部税务总局 发展改革委证监会关于创业投资企业个人合伙人所得税政策问题的通知》(财税[2019] 8号)，创投企业可以选择单一投资基金核算或者按创投企业年度所得整体核算两种方式之一，那这两种核算方式下个人合伙人应如何缴纳个人所得税呢?
答：“根据《财政部税务总局发展改革委证监会关于创业投资企业个人合伙人所得税政策问题的通知》(财税 [2019]8号)(以下简称财[2019] 8号文件)第一条 自2019年1月1日起至2023年12月31日止，创投企业可以选择按单一投资基金核算或者按创投企业年度所得整体核算两种方式之一，对其个人合伙人来源于创投企业的所得计算个人所得税应纳税额。”
选择按单一投资基金核算方式
对其个人合伙人来源于创投企业的所得应按该文件第二条、第三条、第五条至第六条规定进行纳税申报，具体要点如下:
(一)征税项目
创投企业选择按单一投资基金核算的,其个人合伙人从该基金应分得的股权转让所得和股息红利所得，按照20%税率计算缴纳个人所得税。

(二)应纳税额计算
单一投资基金核算,是指单-投资基金(包括不以基金名义设立的创投企业)在一个纳税年度内从不同创业投资项目取得的股权转让所得和股息红利所得按下述方法分别核算纳税：股权转让所得和股息红利所得

1、股权转让所得
单个投资项目的股权转让所得，按年度股权转让收入扣除对应股权原值和转让环节合理费用后的余额计算，股权原值和转让环节合理费用的确定方法，参照股权转让所得个人所得税有关政策规定执行；单一投资基金的股权转让所得，按一个纳税年度内不同投资项目的所得和损失相互抵减后的余额计算，余额大于或等于零的,即确认为该基金的年度股权转让所得;余额小于零的，该基金年度股权转让所得按零计算且不能跨年结转。
个人合伙人按照其应从基金年度股权转让所得中分得的份额计算其应纳税额，并由创投企业在次年3月31日前代扣代缴个人所得税，并报送《单一投资基金核算的合伙制创业投资企业个人所得税扣缴申报表》。
符合《财政部税务总局关于创业投资企业和天使投资个人有关税收政策的通知》( 财税[2018] 55号)文件规定条件的，创投企业个人合伙人可以按照被转让项目对应投资额的70%抵扣其应从基金年度股权转让所得中分得的份额后再计算其应纳税额，当期不足抵扣的，不得向以后年度结转

2、股息红利所得
单一投资基金的股息红利所得，以其来源于所投资项目分配的股息、红利收入以及其他固定收益类证券等收入的全额计算。
个人合伙人按照其应从基金股息红利所得中分得的份额计算其应纳税额，并由创投企业按次代扣代缴个人所得税。

(三)执行口径
(1)除前述可以扣除的成本、费用之外,单一投资基金发生的包括投资基金管理人的管理费和业绩报酬在内的其他支出,不得在核算时扣除。

(2)单一投资基金核算方法仅适用于计算创投企业个人合伙人的应纳税额。

(3)创投企业，是指符合《创业投资企业管理暂行办法》(发展改革委等10部门令第39号)或者《私募投资基金监督管理暂行办法》( 证监会令第105号)关于创业投资企业(基金)的有关规定，并按照上述规定完成备案且规范运作的合伙制创业投资企业(基金)。
(4)创投企业选择按单一投资基金核算的，3年内不能变更。

(四)备案管理
创投企业选择按单一投资基金核算的，应当在按照本通知第一条规定完成备案的30日内，向主管税务机关进行核算方式备案(《合伙制创业投资企业单一投资基金核算方式备案表》) ；未按规定备案的，视同选择按创投企业年度所得整体核算。

2019年1月1日前已经完成备案的创投企业,选择按单一投资基金核算的应当在2019年3月1日前向主管税务机关进行核算方式备案。
创投企业选择按单一投资基金核算方式满3年需要调整的，应当在满3年的次年1月31日前,重新向主管税务机关备案。

(五)后续管理
税务部门依法开展税收征管和后续管理工作，可转请发展改革部门、证券监督管理部门对创投企业及其所投项目是否符合有关规定进行核查，发展改革部门、证券监督管理部门应当予以配合。

案例:创投企业选择按单——投资基金核算的个人所得税处理
  张三出资2000万元与其他合伙人共同出资设立蓝天合伙创投企业，合伙协议约定出资比例和分配比例均为30%蓝天合伙企业于2018年1月，以1000万元现金投资入股到初创科技型企业白云公司，当年3月以800万元现金投资入股晴空公司(非初创科技型企业)。2020年蓝天合伙创投企业发生以下业务:
1、3月10日，取得白云公司分回的股息、 红利收入200万元。
2、4月15日，将所持白云公司的全部股权以3000万元的价格转让给朝霞公司，转让时发生审计、评估费及印花税等费用共计60万元。
3、6月15日，将所持晴空公司的全部股权以600万元的价格转让给春江公司，转让发生审计、评估费及印花税等费用共计30万元。
4、2020年发生管理费和业绩报酬等其他支出300万元。
蓝天合伙创投企业选择按单一投资基金核算。2020年，张三实缴两险一金4万元，符合条件的专项附加扣除为3万元，无综合所得和其他所得。
请问：张三如何计缴个人所得税?
解析
股息，红利所得的个人所得税处理
根据财税[2019] 8号文件的规定，蓝天合伙创投企业选择按单一投资基金核算，张三应分得的股息、红利所得，按照20%税率计算应纳税额，并由蓝天合伙创投企业按次代扣代缴个人所得税。
张三分得的股息、红利所得=200x30%=60 (万元)应交个人所得税=60x20%=12 (万元)
由蓝天合伙创投企业代扣代缴张三的个人所得税，并于2020年4月15日之前进行扣缴申报。
股权转让所得的个人所得税处理
根据财税[2019] 8号文件的规定，蓝天合伙创投企业选择按单一投资基金核算，张三应分得的股权转让所得，按照20%税率计算缴纳个人所得税。
蓝天合伙创投企业股权转让所得，按一个纳税年度内不同投资项目的所得和损失相互抵减后的余额计算，余额大于或等于零的，即确认为该基金的年度股权转让所得；余额小于零的，该基金年度股权转让所得按零计算且不能跨年结转。
管理费和业绩报酬在内的其他支出,不得在核算时扣除。个人合伙人按照其应从基金年度股权转让所得中分得的份额计算其应纳税额，并由创投企业在次年3月31日前代扣和代缴个人所得税。
蓝天合伙创企业不2020年度股权转让所得计算
转让白云公司股权所得=3000-1000-60=1940 (万元)
转让晴空公司股权所得=600-800-30=-230 (万元)
可分配的股权转让所得合计：1940-230=1710 (万元)
张三应纳个人所得税的计算
白云公司符合初创科技型企业条件,张三可以按照被转让项目对应投资额的70%抵扣其应从蓝天合伙创投企业年度股权转让所得中分得的份额后再计算其应纳税额，当期不足抵扣的，不得向以后年度结转。
应分得的股权所得=1710x30%=513 (万元)
允许抵扣的投资额1000x30%x70%=210 (万元)
应交个人所得税= (513-210) x20%=60.6 (万元)
由蓝天合伙创投企业于2021年3月31日之前代扣代缴。
第二部分 按年度所得整体核算方式

《财政部 税务总局 发展改革委 证监会关于创业投资企业个人合伙人所得税政策问题的通知》(财税[2019]8号)文件第一条规定自2019年1月1日起至2023年12月31日止，创投企业可以选择按单一投资基金核算或者按创投企业年度所得整体核算两种方式之一，对其个人合伙人来源于创投企业的所得计算个人所得税应纳税额。

选择按年度所得整体核算方式

如果创投企业选择按年度所得整体核算方式的，对其个人合伙人来源于创投企业的所得应按该文件第四条至第六条规定进行纳税申报，具体要点如下:
本通知所称创投企业，是指符合《创业投资企业管理暂行办法》(发展改委等10部门令第39号)或者《私募投资基金监督管理暂行办法》(证监会105号)关于创业投资企业(基金)的有关规定，并按照上述规定完成备案且规范运作的合伙制创业投资企业(基金)。

(一)征税项目
创投企业选择按创投企业年度所得整体核算的，其个人合伙人应从创投企业取得的所得，按照“经营所得"项目，适用5%-35%的超额累进税率计算缴纳个人所得税。

(二)应纳税额计算
创投企业年度所得整体核算，是指将创投企业以每一纳税年度的收入总额减除成本、费用以及损失后，计算应分配给个人合伙人的所得。
如符合《财政部税务总局关于创业投资企业和天使投资个人有关税收政策的通知》(财税(2018)55号)规定条件的，创投企业个人合伙人可以按照被转让项目对应投资额的70%抵扣其可以从创投企业分得的经营所得后再计算其应纳税额。年度核算亏损的，准予按有关规定向以后年度结转。

(三)执行口径
（1）创投企业,是指符合《创业投资企业管理暂行办法》(发展改革委等10部门第39号)或者《私募投资基金监督管理暂行办法》(证监会令第105号)关于创业投资企业(基金)的有关规定，并按照上述规定完成备案且规范运作的合伙制创业投资企业(基金)。

(2)创投企业选择按年度所得整体核算，3年内不能变更。

(四)备案管理
(1)创投企业选择单一投资基金核算未按规定备案的视同选择按创投企业年度所得整体核算。
(2)创投企业选择按年度所得整体核算满3年需要调整的应当在满3年的次年1月31日前，重新向主管税务机关备案。

(五)后续管理
税务部门依法开展税收征管和后续管理工作，可转请发展改革部门、证券监督管理部门对创投企业及其所投项目是否符合有关规定进行核查，发展改革部门、证券监督管理部门应当予以配合。

案例:创投企业选择按年度所得整体核算的个人所得税处理
李四出资2000万元与其他合伙人共同出资设立万里合伙创投企业，合伙协议约定其出资比例和分配比例均为30%。万里合伙企业于2018年1月以1000万元现金投资入股到初创科技型企业长城公司，当年3月以800万元现金投资黄河公司(非初创科技型企业)。2020年万里合伙创投企业发生以下业务:

1、4月10日，将所持长城公司的全部股权以3000万元的价格转让给珠江公司，发生审计、评估费及印花税等费用共计60万元。
2、6月15日，将所持黄河公司的全部股权以600万元的价格转让给长江公司，发生审计、评估费及印花税等费用共计30万元。

3、2020年友生管理费和业绩报等，其他支出300万元。

万里合伙创投企业选择按年度所得整体核算。李四2020年实缴两险一金4万元，符合条件的专项附加扣除为3万元，无综合所得和其他所得项目。请问:该如何计缴个人所得税?
解析
根据财税[2019]8号文件的规定创投合伙企业选择按创投企业年度所得整体核算的，以每一纳税年度的收入总额减除成本、费用以及损失后，计算应分配给个人合伙人的所得。个人合伙人应从创投企业取得的所得，按照“经管所得”项目计算缴纳个人所得税。

万里合伙创投企业2020年度经营所得计算
转让长城公司股权所得=3000-1000-60=1940(万元)
转让黄河公司股权所得=600-800-30=-230(万元)
可分配的经营所得=1940-230-300=1410(万元)

李四应纳个人所得税的计算
李四没有综合所得的，可依法减除6万元、专项扣除、专项附加扣除以及国务院确定的其他扣除。
长城公司符合初创科技型企业条件，李四可以按照长城公司对应投资额的70%抵扣其可以从万里合伙创投企业应分得的经营所得后再计算其应纳税额。年度核算亏损的，准予按有关规定向以后年度结转。

应分得的经营所得=1410x30%=423(万元)
允许抵扣的投资额=1000x30%x70%=210(万元)
应纳税所得额=423-210-6-4-3=200(万元)

适用税率35%，速算扣除数65500
李四应申报缴纳个人所得税=200x35%-6.55=63.45(万元)

总结
创投企业两种核算个人所得税的处理要点进行了对比，具体如表所示。

方式	单一投资基金核算	创投企业年度所得整体核算
征税项目	个人合伙人从该基金应分得的股权转让所得和股息红利所得，分别按20%税率计算缴纳个人所得税。	个人合伙人应从创投企业取得的所得，按照“经营所得”项目，以5%-35%的超额累进税率计算缴纳个人所得税
应纳税所得额	(1)单个投资项目的股权转让所得，按年度股权转让收入扣除对应股权原值和转让环节合理费用后的余额计算，股权原值和转让环节合理费用的确定方法，参照股权转让所得个人所得税有关政策规定执行；单一投资基金的股权转让所得，按一个纳税年度内不同投资项目的所得和损失相互抵减后的余额计算，余额大于或等于零的,即确认为该基金的年度股权转让所得；余额小于零的，该基金年度股权转让所得按零计算且不能跨年结转。（2）单一投资基金发生的包括投资基金管理人的管理费和业绩报酬在内的其他支出，不得在核算时扣除。（3）个人合伙人按照其应从基金年度股权转让所得中分得的份额计算其应纳税所得额。	（1）创投企业以每一纳税年度的收入总额减除成本、费用以及损失后，计算应分配给个人合伙人的所得。（2）按照“经营所得”项目计税的个人合伙人，没有综合所得的，可依法减除基本减除费用、专项扣除、专项附加扣除以及国务院确定的其他扣除。（3）从多处取得经营所得的，应汇总计算个人所得税，只减除一次上述费用和扣除。
投资于初创科技型企业的优惠	（1）个人合伙人可以按照被转让项目对应投资额的70%抵扣其从基金年度股权转让所得中分得的份额后再计算其应纳税额。（2）当期不足抵扣的，不得向以后年度结转。	（1）个人合伙人可以按照被转让项目对应投资额的70%抵扣其可以从创投企业应分得的经营所得后再计算其应纳税额。（2）年度核算亏损的，准予按有关规定向以后年度结转。
纳税申报	（1）股权转让所得，创投企业在次年3月31日前在自然人税收管理系统扣缴端代扣代缴个人所得税，填写《单一投资基金核算的合伙制创业投资企业个人所得税扣缴申报表》；符合优惠条件抵扣70%投资额的，一并在该表相应栏次填写。（2）股息红利所得，由创投企业通过自然人税收管理系统扣缴客户端填报《个人所得税扣缴申报表》按次进行扣缴申报。	（1）个人合伙人按月（季）填报《个人所得税经营所得纳税申报表（A表）》，在年度终了后3个月内汇缴时填报《个人所得税经营所得纳税申报表（B表）》。（2）符合优惠条件抵扣70%投资额的，还应向合伙创投企业主管税务机关报送《合伙创投企业个人所得税投资抵扣情况表》。
备案资料	（1）创投企业在向政府管理机构部门完成备案的30日内，向主管税务机关进行核算方式备案，填写《合伙制创业投资企业单一投资基金核算方式备案表》，满3年需要调整的，在满3年的次年1月31日前，重新向主管税务机关备案。（2）2019年1月1日前已经完成备案的创投企业，选择按单一投资基金核算的，应当在2019年3月1日前向主管税务机关进行核算方式备案。	（1）未按规定进行单一投资基金核算方式备案的，视同选择按创投企业年度所得整体核算。（2）创投企业年度所得整体核算满3年需要调整的，在满3年的次年1月31日前，重新向主管税务机关备案。

来源：广东税务