附有对赌条款的个人换股行为，纳税义务时间如何确定？

张海涛财税

一、案例来源
中国裁判文书网，北京市第二中级人民法院行政判决书（2020）京02行终494号
二、案例事实
2014年1月10日，大连科冕木业股份有限公司（以下简称大连天神）、NEWESTWISELIMITED（以下简称为新公司）和北京天神互动科技有限公司（以下简称天神互动）的全体股东（石某为原天神互动股东之一）签订重组协议；2014年2月26日，重组协议各方及魏平签订补充协议。
2014年8月22日，石某等将持有天神互动100%的股权过户至大连天神名下；大连天神向石某等发行股份，并于2014年9月完成新增股份登记，石某等成为大连天神的股东。
三、石某观点
由于上述协议中有对股权最终归属存在附条件的对赌约定，实际导致在2014年9月其本人并未真正取得大连天神的股份（即大连天神发行股份购买资产的新增股份），不应在2014年9月确认非货币性资产转让收入。最早应在三年对赌期限届满即2017年1月1日，石某取得大连天神增发股份数额和“所得”的金额，才能确认收入的实现。2016年度，石某针对上述交易缴纳的税款属于错缴税款，税务机关应予以退税。
四、税务机关观点
根据税收政策，石某以非货币性资产出资参与企业定向增发股票、股权置换的行为属于个人以非货币性资产进行投资，应按照“财产转让所得”项目计算缴纳个人所得税。2015年4月27日，石某以每股90元价格卖出非限售股票631800股，成交金额XX元，取得的现金收入应当优先缴纳个人所得税，该次检查应补缴个人所得税XX元。
五、法院观点
一审法院认为，石某已缴税款的属性属于查补预缴税款。具体分析如下：
原地税第三稽查局于2016年9月8日向石某作出《税务检查通知书》，决定自2016年9月9日起对石某2013年1月1日至2016年9月7日期间涉税情况进行检查。在检查过程中，石某于2016年9月14日、2016年9月21日分两次向原北京市朝阳区地方税务局缴纳2014年度实施的非货币资产投资交易个人所得税共计XX元。
2018年6月5日，原地税第三稽查局向石某作出36号《税务处理决定书》，认定石某应补缴个人所得税XX元、滞纳金XX元。
2018年12月26日，国家税务总局北京市税务局第三稽查局（以下简称第三稽查局）向石某发出《催告书》，要求其缴纳未缴的所得税的滞纳金XX元。
从上述事情经过简单分析可知，虽然石某补缴税款的日期发生在36号《税务处理决定书》作出之前，但结合税务机关对其进行税务检查的事实及后续《催告书》的内容可以认定石某预缴的税款系36号《税务处理决定书》项下的应纳税款，属稽查期间查补预缴税款。36号《税务处理决定书》作为一级税务机关的法律文书，具有法定的效力。在被依法否定之前，石某要求朝阳税务局退税于法无据，一审法院不予支持。
二审法院认为，一审法院判决驳回石某的诉讼请求是正确的，应予维持。
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