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营改增胜利5年了,我们还在讨论营业税问题
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2021-5-19 14:00:27
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标题:
营改增胜利5年了,我们还在讨论营业税问题
作者:
发布时间:
2021-05-19
原文链接:
http://mp.weixin.qq.com/s?__biz=MjM5ODI1OTcyMw==&mid=2651011088&idx=1&sn=861d34d24826f68be696cf8c7deac731&chksm=bd3ae5748a4d6c62eb2d9c539396f43f713e8b416589bf63bc0344b67ed57b180eed23b9a146#rd
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五一劳动节期间税务界的大咖们照旧辛勤劳动,讨论结构性存款要不要交增值税的问题。我一边吃瓜一边想,这个问题问错了啊。应当问要不要交营业税。
一、名不正则言不顺
大家说不对啊。财税(2016)年36号文件于2016年5月1日生效,宣布了包括金融业在内的最后四个行业实现营改增,到现在已经整整5年了,怎么还会有营业税呢?我说别忘了当年营改增的时候,金融业营业税是平移过来的,是增值税的新瓶装了营业税的旧酒,实际上还是营业税。你想想看,增值税都是进项销项环环相扣,对增值额征税。而36号文件规定货款利息不能抵扣进项,每个环节都全额征税,这不还是营业税吗?
营改增完成五年了,金融业营业税还依然坚挺。这就好比说解放战争胜利五年了,有一支国军当年接受了和平改编,番号改成解放军了,但是至今还没有执行三大纪律八项注意,这是不是很魔幻呢?
俗话说,名正言顺。如果金融业彻底营改增,货款利息允许进项抵扣,成了名符其实的增值税,这个问题就简单很多。要交就交吧,交完了下家能抵扣就行了,反正是个转嫁。对银行来说无非就是代扣一下增值税,然后自己做进项税抵扣,本身不增加税负,整个链条上也不增加税负,这个问题就不那么重要了。反之,如果说承认现在金融业还在适用营业税,那么问题就变成了结构性存款要不要交营业税的问题。如果说交就是额外的税收负担,交或者不交区别很大,交或者不交的分析就很复杂。
二、交不交营业税看两个部门的博弈
赵国庆老师主张不应交税,理由是银保监办发(2019)204号明确了结构性存款是商业银行吸收的嵌入金融衍生产品的存款,说到底还是存款,而存款不在增值税的税范围之内,即”不征税收入“。对些韦国庆老师评论说”具有实操上的说服力”。对二位国庆老师我都赞同。我在基层税务机关工作过,了解基层税务机关的思考习惯。税法不明确的地方,参考税法之外的法规,也算是依法征税,在操作层面,合法性可以这么理解。如果有基层税务机关这么做,我会赞赏这是有担当的税务局。
叶永青律师则主要从法理方面探讨合法性,主张存款和贷款一样,都是提供资金收取益的服务,都属于增值税的范围,而且基于税收中性的要求,原则上同样应纳入增值税的征收范围;而对于一般性存款利息,出于其社会性考虑,现规定免予征税(36号文关于“不征税项目”的表述实为误用);既然是免税,那就要法规明确才免,结构性存款是个新生事物,法规还没有明确免税,那么就应当征税。对此我的看法是,放在营业税下,这些论述我完全赞同。如果放在增值税下,则税收中性还要考虑更多方面,下文会有解释。
鄙人愚见,结构性存款是个金融创新。凡是金融创新,主要有两个动力,一个是逃避金融监管,另一个是避税。银保监办发(2019)204号文件从金融监管角度定义了结构性存款还是存款,是出于行业严管的目的,因为相对于理财产品而言,金融部门对存款的监管更严。而税务方面,要不要承认结构性存款是税法意义上的存款,则是另一个问题。如果从反避税的目的出发,定性为不是存款也是有道理的。因此,这个问题需要财政部和人行以及银保监会来确定。对于结构性存款要不要征税的问题,是两个部门之间的博弈。这个问题要在高层加以明确,不能将难题留给基层税务机关。
营业税时代,税收政策往往都是财政部和相关行业主管部门博弈的结果。久而久之,就形成了一套行业税负的思维。存款和贷款都是占用资金,存款的特殊性无非是只能存在银行。对存款利息不征税无非是针对银行的特殊政策,这和针对银行同业贷款免税是一个道理。这种政策是出于存款的社会性考虑也罢,还是出于对银行的特殊照顾也罢,总之已经构成了银行行业税负的一部分,是财政部(代表公共利益)和银行业之间部门利益均衡的一个砝码。也许正是出于维持部门之间的利益格局的目的,货款服务的营业税平移到了增值税之下,但这造成了很多问题。行业税负思维放到增值税时代是行不通的(请参考
行业税负是个伪命题
)。引用韦国庆老师一句话,“容易引起思维混乱的还是改革中的过渡性规则”。
三、要尊重增值税的中性原则
叶永青律师说到的法理,着重于立法意图和法条之间的相互关系。韦国庆老师的法理分析则偏重增值税固有的特性,强调存款利息不在消费型增值税基范围,不应征税。这里我沿用韦国庆老师的思路分析如下:
OECD的《国际增值税/货物劳务税指南》(2014年版,以下简称“《增值税指南》”)第1.2段明确指出“增值税的最终意图是针对最终消费征税,所谓最终消费是指家庭的最终消费。原则上只有个人发生的消费才被增值税所针对,企业发生的消费不在此列。”结构性存款是作为企业的银行一方消费的服务。如果存款人是个人,则是个人提供这方面的服务,不应在增值税的针对范围之内。也就是韦国庆老师说的,不在消费型增值税的税基范围之内。
关于中性原则,《增值税指南》的前三项指引(guideline),分别是:
第2.1项指引:增值税负担不应由纳税的企业承担,除非法规中有明确例外规定。
第2.2项指引:相似情形下从事相似交易的企业应缴纳相似水平的税收。
第2.3项指引:增值税法规应确保增值税不构成商业决策的主要影响因素。
为了实现第2.1项指引的目的,增值税都是允许抵扣进项的,企业虽然是纳税人,税负最终都转嫁给消费者承担。现在货款利息是不允许抵扣进项的,违反了这一条指引。在这种背景下,对结构性存款如果再征增值税,会加剧背离中性原则。就如说,一个企业向银行存入结构性存款,取得利息如果缴纳增值税,而银行不允许抵扣进项,会构成重复征税。
根据第2.2项指引,贷款、存款和结构性存款,本身都是相似的服务。人为区分为征税和不征税,违反了这条原则,因此应当一视同仁,一概不征税。
根据第2.3项指引,如果A企业有多余资金,就会面临两个选择,一是作为结构性存款存入银行,由银行贷款给B企业,二是直接贷款给B企业。该项指引要求两种选择下税负是一样的,商业决策时可以不需要考虑增值税的影响。事实上,如果允许对货款利息进项抵扣,就能达到这个效果,因为增加一个环节不影响力税负。但是在现在不允许抵扣进项的背景下,多一个环节会多一道税负。因此,对结构性存款征税,会背离中性原则。
四、欧盟一免了之
增值税起源于欧洲,而欧洲的金融业很发达,处理金融业增值税问题的经验丰富。为了解决金融业增值税方面的种种问题,欧盟采取了免税的方法。为了协调成员国的增值税制度,欧盟发布了《增值税指令》(请参考
间接税浴火重生(二)--欧盟的增值税指令
)。1977年版的《增值税指令》第135条第(1)(a)-(g)款,规定了几乎所有的金融和保险服务都免增值税。据说免税的理由是借贷业务中进项的价值难以确定,因而金融保险机构的税基难以确定。这是怎么回事呢?
假定自然人甲存一万元活期存款到银行,银行支付年利息0.35%,随后将这笔款贷给企业B,约定期限一年,贷款年息4.35%,请问银行的增值税税基是多少?答案是400元,即利息收入10000元X4.35%=435元减去利息支出10000元X0.35%=35元。这很难确定吗?看似不难,现实中很难确定,原因是:
其一,支付给个人的这35元应当是不征税的。前边已经讨论过,这是消费者个人的收入,不在增值税的税基范围之内,因此,这部分价值本没有交税。如果要计算税基,就要人为算出一个进项税,这就有难度。就像我国针对购进免税农产品要计算进项税一样,会产生一系列问题。
其二,银行的资金来源可能比较复杂,不会只是单一的存款,一定会出现类似结构性存款的各种复杂情况,这种情况下,进项确实会难以确定。
可见,欧盟对金融业免增值税,其中原因之一就是我们讨论的这种结构性存款下的复杂情况。当然了,免税还有一个考虑,就是金融行业的竞争力。要知道美国对金融服务是没有流转税的。如果征税,欧洲金融企业与美国同行竞争时会处于劣势。也正是出于竞争力方面的考虑,欧洲的金融行业觉得免税是不够的,因为免税意味着进项税要转出,进入成本,而美国同行则没有这项成本。因此,欧盟相关税务专家目前在讨论如何解决这个问题。
欧盟免税的做法,看似对银行保险行业特殊照顾,实际却引发了进项税转出,造成了额外的税负。依我看来,还不如跟别的行业一视同仁,同样征税。也就是说,从源头开始,对个人存款利息征税,然后银行提供服务再征税,由于存在进项抵扣制度,所有增值税最终转嫁给消费者个人,银行和保险公司本身不承担税负,岂不更好?而在我国,允许贷款利息进项抵扣,然后取消针对存款利息的免税政策,把银行和别的行业一视同仁,也是解决一系列痛点问题的最佳方案。
结构性存款的小问题折射出营改增不彻底的大问题。革命尚未成功,同志仍须努力!
关于作者:Patrick Zhao,专注国际税务30年,曾任职税局、“四大”和外企,现专职从事国际税务咨询,服务过近百家知名客户,著有《“走出去”企业税务指南》。可通过以下图片中的信息联系作者。
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