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一、天下税局是一家
财务打工人哪个没有经历过查账？但是经历过跨国查账的有没有？
话说某一天某跨国公司中国总部，电梯门啪的一下就打开了，五六个西装革履老外杀气腾腾地鱼贯而出，直奔事先预订的会议室，然后就是要资料，做访谈，还告诉你答话前想清楚了，这可是呈堂供证。对了，这群人是美国证券交易委员会（SEC）派来的。这家公司是美国上市公司在中国的子公司。普天之下，美国上市公司经营到哪里，SEC就稽查到哪里。
税务稽查也有跨境的。中国公司有没有被外国税务局稽查过？这个可以有。但是你要是想象成上面那个场面那你就想多了。如果美国税务局要查你账，不会这么不远万里地自己飞过来（至少现在不会，以后谁也说不准），他们会客气地请求中国税局帮忙。到时候来查账的还是你的主管税局。主管税局可能会和你说这是应海外税局要求来查的，查账结果也要反馈回去。反过来，中国税局要查外国公司的账，一样可以请外国税局帮忙。
跨国税务稽查靠信息交换机制实现，这就是应要求的税务信息交换（EOIR)。这个机制下天下税务是一家。不就是查个账吗？还劳动您大老远飞过来？我们的管户我们替您查了，把结果发您不就得了？
EOIR标准始于双边税收协定。经济合作与发展组织（OECD）在2002年修订了双重税收协定范本，在其中插入了一个标题为《信息交换》的第26条。根据该条，缔约国双方主管当局应交换与各自税收相关的信息。尽管税收协定主体内容是针对所得税的，但是第26条信息交换涉及的税种不限于所得税，而是包括缔约国要求一方征收的其它所有税种。第26条还规定要求一方对收到的信息应要予以保密，被要求一方的义务不超出其现有的法律框架，信息要求即使与被要求一方税收无关被要求一方也应当予以协助。此后，联合国也相应修改了其税收协定范本。联合国范本第26条内容与OECD协定范本基本相同。
二、无规矩无以成方圆
税收协定范本中提出的这些原则，如何实施呢？我们举个栗子。中国居民个人王先生在非洲A国投资运营，王先生从A国取得的所得需要在中国申报纳税。假如说中国税局怀疑王先生从A国取得的所得没有在中国申报纳税，根据中国与A国的税收协定，向A国税务局发起针对王先生海外所得的信息交换申请。根据协定，尽管这个信息交换是为了中国的征税目的，与A国的税收无关，A国税务局还是有义务协助的。但是，A国税务机关可能会说了，我们查了一下，王先生在我国做生意从来不记账，我们不知道他挣了多少。在我们国家，征税靠买方代扣，法律没有要求王先生保存账簿，我们不能超出本国的法律规定的范围要他补做账，所以抱歉，我们只能帮到这里了。
要做到天下税务是一家，这不是件容易的事。各国的税收制度千差万别，征管方式五花八门，征管能力参差不齐，合作起来有上心也有不上心的。深受跨国逃税之苦的国家就积极，而跨国逃税的既得利益者就消极。但是讲到合作，就得有一个统一标准。有多少国际组织为这个统一标准操碎了心。2009年国际税收论坛改组为透明度和税务信息交换国际论坛（以下简称“国际论坛”），此后即开始着手细化标准。针对早期EOIR中信息未保存或者保存不全、收集不到、交换不到的问题，国际论坛制定了一个《透明度和信息交换监控和评审参考条款》（以下简称“《参考条款》”）来进行细化。该《参考条款》细化为10个要点，归类为三个方面，分别为信息的可得性（A1-A3)、信息获取(B1-B2）、以及信息交换（C1-C5)。在信息的可得性方面，三个要点分别是：所有权和身份信息（A1），会计信息（A2），以及银行信息（A3）。2016年，基于更新后的OECD税收协定范本第26条，国际论坛利用金融行动工作组（Financial Action Task Force, 简称“FATF”）在受益所有人方面的工作成果，在EOIR标准中新增了受益权人信息的要求，并随后付诸实施，纳入了第二轮同行评审范围，《参考条款》也相应进行了加强，增加了受益所有人信息等内容。
三、先进督促后进
国际论坛制定了这个《参考条款》，就开始进行同行评审。国际论坛秘书处牵头，与若干成员国（主要是发达国家）财税部门派出官员组成评审小组开展同行评审。所谓同行评审，对发达国家来说是交叉检查，对落后分子来说则是虚心接受检查。同行评审从两个层面来进行，一个是法律和法规层面，第二个则是实施层面。评审组针对《参考条款》中10个要点，从法律法规和实施层面对各国进行打分。得分共四级：合格、大体合格、部分合格、不合格。各项得分最后加权平均得出一个总体评分。
首轮同行评议2010年到2016年举行，第二轮则从2017年开始至今还在进行中。第一轮EOIR评审发现问题真不少。以英属维尔京群岛（BVI）为例，在四个方面都被判定为不合格：
1. 会计信息可得性（A2）方面。BVI法规中没有对合伙企业和信托保存会计记录做出要求；没有对公司、合伙企业和信托的底层文件做出要求；除了个别金融机构外，大多数情况下没有对会计记录和底层文件的最低保存年限做出规定。
2. 在信息获取（B1）方面。BVI的政府部门只有权取得以及交换金融机构持有的信息以及与受益所有人相关的信息，其它信息则无权获取。
3. 信息交换机制的有效性（C1）方面。BVI只与21个国家或者地区签订了税务信息交换协议（TIE），其中只有8个实际生效实施。由于BVI境内法对政府权力的限制，TIE协议并不能得到有效实施。
4. 信息交换的及时性（C5）方面。存在应要求回复的信息不全面、不能在90天内回复的信息未能及时更新进展，回复信息前未能核实信息等情况。
主要由于以上缺陷，BVI在2013年被评为整体不合格。除了BVI以外，迄今为止先后被评为整体不合格的国家（地区）还有安圭拉、塞浦路斯、危地马拉、卢森堡、马绍尔群岛、巴拿马、塞舌尔、特立尼达和多巴哥。总体上来说，问题普遍存在，态度普遍良好，改进普遍迅速。
1. 所有权和身份信息方面。20%的国家（地区）有关所有权和身份信息的法律框架存在重大缺陷。共性的问题是：无记名股票、海外信托、代持，以无记名股票为最常见。EOIR标准并不直接禁止无记名股票，但是要求相关国家建立适当的机制以便确认无记名股票持有人的身份。经过评审，40个国家或者地区修改了法律，结果125个国家（地区）中，90%要么不再允许发行无记名股票，要么虽然允许发行但是要求识别所有人。经过整改，无记名股票实际上已经记名了。第二轮时还存在无记名股票的国家（地区）降低到了3%。
2. 会计信息的可得性方面。2010年至2016年第一轮评审中30个国家收到不满意的评价，占总数的20%，主要是在法律和法规框架上存在严重缺陷。为此，国际论坛提出了200件改进建议。到了第2轮再看，基本上都已经具备了法律框架。
两轮评审下来，银行信息99%的交换要求都能得到满足，所有权信息90%满足，会计记录70%满足。BVI在第一轮多次整改多次再评。根据国际论坛2015年发布的第一轮第二阶段评价报告，BVI在C1方面改进明显，从不合格变成了合格，因而整体评价从不合格变成了大体合格。对于BVI这种传统避税港来说，这是巨大的进步。比较一下，我国现在的整体评价得分也是大体合格而已。
四、得寸进尺
天朝大国向来看重国际形象，在EOIR方面积极配合。国际论坛对中国的第一轮同行评审于2013年完成，我国各项得分均为合格，总体当然也是合格，第一轮结果堪称完美。不幸的是，第一轮完了还有第二轮，而且标准过来越高。
第二轮同行评审从2017年开始。到今年9月1日，国际论坛秘书处以及同行评审小组已经完成了对80个国家的第二轮评审并发布了评审报告。其中2020年9月1日发布的这批共9个评审报告中，两个得分下降引人注目，其中之一是中国从合格降格为大体合格，另一个是安圭拉从大体合格降格为不合格。对中国的评审基于2020年4月30日的法律框架以及对该框架的实际执行情况，涉及2015年10月1日至2018年9月30日之间收到或者发出的信息交换请求。得分降低不是因为这段期间的工作退步了，而是因为第二轮评审中新增了受益所有权信息的要求，标准提高了。
第二轮评审迄今为止国际论坛提出的418件改进建议中，164件与受益所有权相关。中国的受益所有人法规中以25%的所有权为起点进行识别，25%以下不确认所有权。这对于公司还说得过去，但是对于合伙企业以及信托来说则不合适。因此，国际论坛认为针对合伙企业以及信托的受益所有人识别法规没有跟上新标准的要求。由于这个问题，评审小组对中国在A1和A3两项上均将原先的合格降低为大体合格，影响了总体评分。
刚一达标你就抬高标准，国际论坛你不讲武德啊！国际论坛会说，那也是为了你好，一步到位怕吓着你，分步走你容易接受。这还没有完。两轮评审都没有重点关注银行信息，你知道为啥？因为第二轮过后还会有自动信息交换（AEIO）同行评审，目前已经在进行中了，那个是专门针对银行信息的。
另外在执行层面，第二轮评审期间中国收到了584件信息交换的请求并予以回复，总体上来说对方都表示满意。但是，在沟通的及时性方面存在改进空间。举例说，如果收到一件请求90天内无法回复，要及时向对方说明情况并及时更新进度。中国在这方面做得不够好。另外，国际论坛还指出中国存在专门从事EOIR的人手不足的问题。
针对所有改进建议，国际论坛要求国家税务总局在2021年6月30日之前提交后续应对措施。国家税务总局一向虚心接受国际论坛的批评，一定会增加人手。人多好办事。一方面替外国查帐更及时了，另一方面来而不往非礼也，要求外国税局协助查账的机会更多了。
（未完待续）
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