激励科技创新人才的个人所得税政策研析

李威03

作者：
鞠 铭（上海国家会计学院应用经济系）

党的二十大报告指出：“必须坚持科技是第一生产力、人才是第一资源、创新是第一动力，深入实施科教兴国战略、人才强国战略、创新驱动发展战略，开辟发展新领域新赛道，不断塑造发展新动能新优势。”应对国际科技竞争、实现高水平自立自强、推动构建新发展格局、实现高质量发展，归根结底需要依靠高水平人才。科技创新人才是一国科技创新的关键和优势所在，也是一国竞争实力的体现。我国是科技创新大国，近年来我国研发人员总量稳居世界首位。但是，一方面，仍存在人才密度偏低、高端人才匮乏、国际人才吸引不足等问题；另一方面，国内企业和科创中心尚未建立有效的人才留驻工作激励机制和研究创造环境，人才流失较为严重。我国发明专利有效量居世界第一，但在核心领域和关键技术上仍然存在“卡脖子”问题，科技成果转化率不高。引导科技创新人才以及社会成员参与创新，推动科技进步，需要建立与之相应的体制机制。个人所得税作为调节收入分配的重要政策工具，可以通过降低适用税率、税收递延、税收减免等方式实现科技创新人才引得进、留得住、用得好。

一、文献综述
个人所得税对国际人才流动具有重要影响（Akcigit，2016；陈双专 等，2019）：个人所得税最高边际税率过高会造成科技创新人才流出（郑榕，2001），个人所得税税负过高也会使我国在国际人才竞争中处于不利地位（田志伟 等，2022），适当降低个人所得税税负可以改变人力资本流向并起到一定的稳定效果（Jacobs，2005）。个人所得税对科技创新人才的创新能力和供给意愿也会产生影响：边际税率过高会降低人力资本投资的边际收益，削弱科技创新人才的创新能力和供给意愿，进而抑制科技创新的人力资本积累（Guvenen，2014），特别是当个人所得税中劳动所得边际税率上升时，会降低劳动者的积极性，抑制劳动者科技创新投入（赵艾凤 等，2020）。个人所得税还可以对企业留住人才产生积极的影响，特别是在股权激励个人所得税政策设计中可以体现鼓励员工长期持股的政策导向，帮助企业留住人才（樊轶侠 等，2022）。此外，个人所得税还可以在促进科技成果转化方面发挥作用，通过对科技成果转化奖励给予个人所得税优惠政策，激发科技人员的创新热情，增强科技成果转化动力（高凤勤 等，2019）。我国现行个人所得税政策增加了鼓励科技创新的措施，但是促进科技创新的力度仍不够，不论对科技创新人才的激励还是对社会公众的引导效果均不是很明显，仍然存在诸多问题，亟须完善（刘杰 等，2023）。
本文基于已有研究，围绕吸引人才、留住人才、用好人才三条路径，分析激励科技创新人才的个人所得税政策现状及存在问题，提出相关完善建议。

二、激励科技创新人才的个人所得税：政策现状与存在问题

（一）吸引科技创新人才的个人所得税：政策现状与存在问题
个人所得税的税负感知度较高，税负差异是影响科技创新人才流动的重要因素之一。蒂伯特模型的“用脚投票”理论认为，在地区间人口流动不受限制的情况下，由于各地区的税收负担不同，人们会选择向税负较低的地区流动。特别是有特殊技能的劳动力，他们与资本一样具有很强的流动性（Jacobs，2005）。降低税负以集聚人才可以增加本国或本地区人力资本存量，使人力资本结构更加高级化，从而形成良性循环，促进科技创新。
1.吸引科技创新人才的个人所得税政策现状。为了解决高端人才紧缺、科技创新能力不足、重大创新平台缺乏等问题，我国先后对在粤港澳大湾区、海南自由贸易港以及横琴粤澳深度合作区工作的高端人才和紧缺人才实施低税负优惠政策。自2019年1月1日至2027年12月31日，广东省、深圳市按内地与香港个人所得税税负差额，对在大湾区工作的境外（含港澳台）高端人才和紧缺人才给予补贴，该补贴免征个人所得税。自2020年1月1日至2024年12月31日，对在海南自由贸易港工作的高端人才和紧缺人才，其个人所得税实际税负超过15%的部分，予以免征。自2021年1月1日至2025年12月31日，对在横琴粤澳深度合作区工作的境内外高端人才和紧缺人才，其个人所得税负超过15%的部分予以免征。
对比粤港澳大湾区、海南自由贸易港以及横琴粤澳深度合作区三地个人所得税优惠政策的内容可以发现以下特点。（1）在优惠方式上：粤港澳大湾区采用个人所得税税率差额补贴方式，海南自由贸易港和横琴粤澳深度合作区则采用个人所得税超税负免征方式。（2）在适用对象上：粤港澳大湾区差额补贴的适用对象由珠三角九市制定人才目录，对属于科技创新、重点发展产业和哲学社会科学领域，且符合各市境外高端人才和紧缺人才目录要求的人才可以适用；海南自由贸易港依据市场认可、专业共同体和社会认可等方面标准将高层次人才划分为五种类型；横琴粤澳深度合作区则按照在某一领域或专业处于领先水平，或一个纳税年度内在合作区收入达到一定金额以上，以及符合学历、职称或职业资格要求等标准对高端紧缺人才进行分类。三个特定区域的高端紧缺人才个人所得税税负降低政策为三地集聚英才起到了积极的引导和推动作用。以海南自由贸易港为例，仅2021年就引进人才19.9万人，同比增长63%，人才集聚效应加快形成。
2.吸引科技创新人才的个人所得税政策存在的问题，主要体现在对吸引科技创新人才的作用范围有限。当前，国际形势复杂多变，科技创新成为国际战略博弈的主战场，围绕科技制高点的竞争空前激烈，错综复杂的全球形势使得全球人才短缺进入常态化，科技创新人才日益成为赢得国际竞争比较优势的战略性资源。我国在扩大科技创新人才规模和提升科技创新人才素质等方面取得了一些成绩，但仍存在对海外高端紧缺科技创新人才吸引不足，国内科技创新人才流失等问题。我国目前仅对个别地区实行吸引科技创新人才个人所得税优惠政策，就适用的地区而言，政策效应凸显，但就全国整体而言，由于政策适用地区的有限性，一定程度上制约了个人所得税吸引科技创新人才作用的发挥。
（二）稳固科技创新人才的个人所得税：政策现状与存在问题
吸引人才是基础，留住人才是关键。科技创新人才的稳固对于创新活动的持续开展具有重要意义。影响科技创新人才稳固的主要因素包括薪酬激励、晋升与发展机会、管理制度与工作环境等。其中，薪酬激励是核心因素之一，企业主要采用股权激励使科技创新人才与企业之间形成基于股权的长期纽带关系。股权激励的实施可以让科技创新人才分享企业成长带来的收益，增强其归属感和认同感，使其与企业形成利益共同体，并有助于延长科技创新人才的服务期，从而保证在一段时间内持续服务于创新主体，为企业创造相对稳固的人才红利。股权激励的个人所得税政策与股权激励制度的目标高度契合，可以鼓励员工长期持股，激励员工将个人利益与公司利益紧密结合，稳固科技创新人才。
1.股权激励个人所得税政策现状。我国股权激励的个人所得税政策主要体现在对于上市公司的股权激励个人所得税政策和对非上市公司的股权激励个人所得税政策。（1）关于上市公司的股权激励个人所得税政策。一是对于上市公司授予个人的股票期权、限制性股票和股权奖励，在股票期权行权日、限制性股票解禁日或取得股权奖励之日，对实际出资额低于公平市场价格的差额，作为“工资、薪金所得”，不并入当年综合所得，全额单独适用综合所得个人所得税税率表，计算纳税。经向主管税务机关备案，个人可自股票期权行权、限制性股票解禁或取得股权奖励之日起，在不超过12个月的期限内缴纳个人所得税。二是对在中关村国家自主创新示范区核心区（海淀园）注册的上市高新技术企业授予个人的股票期权、限制性股票、股权奖励，可自股票期权行权、限制性股票解禁或取得股权奖励之日起，按照上市公司股权激励单独计税方法，计算应纳税额，3年内分期缴纳个人所得税。（2）对于非上市公司授予本公司员工的股票期权、股权期权、限制性股票和股权奖励，符合规定条件的，经向主管税务机关备案，可实行递延纳税政策，即员工在取得股权激励时可暂不纳税，递延至转让该股权时纳税；股权转让时，按照股权转让收入减除股权取得成本以及合理税费后的差额，适用“财产转让所得”项目，按照20%的税率计算缴纳个人所得税。递延纳税的条件之一是：股票（权）期权自授予日起应持有满3年，且自行权日起持有满1年；限制性股票自授予日起应持有满3年，且解禁后持有满1年；股权奖励自获得奖励之日起应持有满3年。
2.股权激励个人所得税政策存在两方面的问题。一方面，上市公司的股权激励个人所得税政策未体现鼓励员工长期持股的政策导向。现行政策规定中，对于上市公司“全额单独适用综合所得个人所得税税率表”计算纳税的优惠政策，不论“12个月”的纳税期限优惠政策还是“3年”的纳税期限优惠政策，都只是“自股票期权行权、限制性股票解禁或取得股权奖励之日起”，而不是“转让该股权时”。而股票期权行权日、限制性股票解禁日或取得股权奖励之日往往早于股票转让日，此时课税只会加剧员工所持股票的快速转让，不利于员工长期持股，也不利于稳固创新人才。另一方面，非上市公司股权激励个人所得税政策虽然规定了股权转让时才缴税的递延纳税政策，对于持有股权的时间要求有限（仅1年），鼓励员工长期持股的政策导向不足。目前，对股票期权授权至行权以及限制性股票授予日至解禁日（即等待期）的时间要求为3年，但对股票期权行权日后以及限制性股票解禁日后的持股期限的时间要求仅为1年，而行权日和解禁日才是员工真正拥有企业股票完整权属，成为企业股东的开始，稳固人才应延长该持股期限。
（三）促进科技成果转化的个人所得税：政策现状与存在问题
用好科技创新人才的关键在于发挥其在研究开发与成果转化方面的优势。科技成果转化一直以来都是一项世界性难题，除了科技成果持有方与市场主体之间的信息不对称外，科技成果开发人员的持续投入和转化意愿直接影响科技成果的转化率和成功率，完善科技创新人才科技成果转化的奖励机制对于激发其研发热情，提高科技成果转化率和成功率至关重要。个人所得税是促进科技成果转化的催化剂，可以通过减免计税基础等方式，提高科技创新人才科技成果转化奖励的税后收益，增强其科技成果转化意愿，缩短科技成果转化周期，加快新技术的扩散。
1.促进科技成果转化的个人所得税政策现状。为进一步支持国家大众创业、万众创新战略的实施，促进科技成果转化，个人所得税对科技成果转化现金奖励给予个人所得税税基减免优惠。具体而言，依法批准设立的非营利性研究开发机构和高等学校根据《中华人民共和国促进科技成果转化法》规定，从职务科技成果转化收入中给予科技人员的现金奖励，可减按50%计入科技人员当月“工资、薪金所得”，依法缴纳个人所得税。科技成果，是指通过科学研究与技术开发所产生的具有实用价值的成果，主要包括专利技术（含国防专利）、计算机软件著作权、集成电路布图设计专有权、植物新品种权、生物医药新品种，以及科技部、财政部、税务总局确定的其他技术成果。现金奖励是指非营利性科研机构和高校在取得科技成果转化收入三年（36个月）内奖励给科技人员的现金。
2.促进科技成果转化的个人所得税政策问题：科技人员职务科技成果转化现金奖励个人所得税优惠政策的适用范围过窄。目前，适用税收优惠政策的科技人员仅限非营利性科研机构和高等学校中对完成或转化职务科技成果作出重要贡献的人员，对于企业的科技人员转化职务科技成果获得的现金奖励不能适用税收优惠。实际上，《中华人民共和国促进科技成果转化法》明确指出：“职务科技成果，是指执行研究开发机构、高等院校和企业等单位的工作任务，或者主要是利用上述单位的物质技术条件所完成的科技成果。”国家鼓励研究开发机构、高等院校与企业相结合，联合实施科技成果转化。显然，除了非营利性研究开发机构和高等学校，企业也是职务科技成果转化的重要参与方，且企业的科技人员是职务科技成果转化的具体实施者，因此，企业的科技人员不应被排除在职务科技成果转化个人所得税税收优惠政策的适用范围之外。

三、激励科技创新人才的个人所得税政策完善建议
（一）扩大科技创新人才个人所得税优惠政策的试点地区
习近平总书记指出：“中国发展需要世界人才的参与，中国发展也为世界人才提供机遇。必须实行更加积极、更加开放、更加有效的人才引进政策，用好全球创新资源，精准引进急需紧缺人才，形成具有吸引力和国际竞争力的人才制度体系，加快建设世界重要人才中心和创新高地。”改革完善科技创新人才发展的体制机制和政策环境是吸引科技创新人才流入的重要因素。建议扩大科技创新人才个人所得税优惠政策的试点地区，将其辐射范围扩展至所有科技创新资源较为集中的区域，如长三角、京津冀、成渝地区以及长江中游城市群等，着力打造科技创新区域主引擎，并形成各具特色的区域创新增长极。通过扩大优惠政策的试点地区，加快建设世界重要人才中心和创新高地，推动区域间科技创新人才自由流动，促进区域协调发展。
（二）调整科技创新人才股权激励个人所得税政策
为鼓励长期持股，稳固企业人才，促进员工任职受雇时间延长，许多国家将股权激励适用的税收待遇与持股期限挂钩，且持股期限不短。比如，日本将激励对象取得股票之后满两年至十年内再转让且转让股票所涉及的行权价格年度合计不超过1 200万日元的股票期权作为税收合格股票期权，在授权和行权环节均不征税，仅在出售环节征收资本利得税，否则需要在行权环节将收益计入工资收入纳税，在出售环节按资本利得纳税。又如，英国对于纳税人通过股权激励计划获得的股票，若纳税人将其保留在该计划中满5年，则无须为股票的价值支付税收；若提前出售并从中提取收益，则须为其支付税收。为了稳固企业人才，鼓励长期持股，我国股权激励个人所得税政策应予以完善。
第一，对于上市公司[包括中关村国家自主创新示范区核心区（海淀园）注册的上市高新技术企业]授予本公司员工的股票期权、限制性股票和股权奖励，符合规定条件的，可实行递延纳税政策，即员工在取得股权激励时可暂不纳税，递延至转让该股票时纳税；股票转让时，按照股票转让收入减除股票取得成本以及合理税费后的差额，适用“财产转让所得”项目，按照20%的税率计算缴纳个人所得税。递延纳税的条件之一是：股票期权自行权日起应持有满3年，限制性股票自解禁日起应持有满3年，股权奖励自获得奖励之日起应持有满3年。对于不符合持股期限条件的股权激励，则须在取得股票时按“工资、薪金所得”全额单独适用综合所得个人所得税税率表计算纳税，再在出售股票时适用个人所得税“财产转让所得”项目按照20%的税率计算缴纳个人所得税。
第二，对于非上市公司，建议在原规定的基础上适当延长持股期限的长度（如延长至3年）。同时，与上市公司股权激励个人所得税政策类似，对不符合持股期限条件的股权激励，需在取得股权和出售股权两个环节计算缴纳个人所得税。通过对科技创新人才实施有差别的股权激励个人所得税政策，将持股期限作为适用税收优惠政策条件，可以促使科技创新人才延长持股期限，帮助企业稳固科技创新人才队伍。
（三）拓宽科技成果转化现金奖励个人所得税优惠政策适用范围
当前，科技部和财政部支持企业与高校、科研院所共建一批新型研发机构，开展促进科技成果转化专项行动，推动各类科技成果转化项目库向企业开放，加快各级科技计划等成果在企业转化和产业化，并支持将高校、科研院所职务科技成果通过许可等方式授权企业使用。未来，企业将承担更多职务科技成果转化的职能。为此，建议对企业实施的符合《中华人民共和国促进科技成果转化法》规定的职务科技成果转化现金奖励，允许减按50%计入科技人员当月“工资、薪金所得”，依法缴纳个人所得税，提高科技创新人才科技成果转化的积极性，促进科技成果转化为现实生产力，加速科学技术进步，推动经济建设和社会发展。
（本文为节选，原文刊发于《税务研究》2023年第10期。）

欢迎按以下格式引用：
鞠铭.激励科技创新人才的个人所得税政策研析[J].税务研究，2023（10）：36-41.


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