【分析】股权交易合同如何深陷增值税“陷阱”

程国海

【分析】股权交易合同如何深陷增值税“陷阱”

作者：沈梦晗

内容来源：税研社

   无论是以前的营业税、增值税并行的年代还是全面营改增以后，股权转让从来都不是流转税的应税行为。但是由于股权转让合同对某些条款的描述存在税务解读上的“问题”，有可能致使股权转让合同存在需要缴纳增值税的风险。    

    情形一：

我们假设A公司准备将所持有的B公司100%的股权转让给C公司，股权转让对价为人民币1000万元。根据股权转让合同，C公司需要向A公司支付股权转让款的10%作为定金（100万元）。股权转让合同又规定，A公司在没有按时履行合同规定的某些条款时，需要向C公司就定金按日计算资金占用费；在利息累计至股权转让对价与定金的差额时，合同规定此时为C公司完成支付全部股权对价的支付义务。资金占用费累计至股权转让款与定金之间的差额时，A公司不再计算资金占用费。合同规定如下图所示：

在上述合同安排下，用于折抵股权转让款的900万资金占用费是否需要缴纳增值税成了一个很大的问题。认为需要缴纳增值税的一方认为，合同中使用了“资金占用费”这个字眼并且该部分费用的计算方式与利息一致（按照年化利率10%）。虽然C公司没有实际收到这笔资金占用费，而是用于折抵股权转让款，C公司也应该就该笔资金占用费按照贷款利息缴纳6%的增值税。

另一方认为，虽然合同使用了“资金占用费”这个字眼且计算方式和利息一致，但其本质是对A公司不按时履行合同义务的一种惩罚，应该属于违约金。合同规定这个条款并非C公司“图谋”赚取资金占用费，而且为了更好的执行股权转让合同。

认为需要缴纳增值税的一方进一步认为，如果合同解除，A公司需要退还C公司100万元定金且支付应付的资金占用费，那这部分资金占用费就与股权对价没有关系了，完全就是利息，需要按照6%缴纳增值税。

另一方提出如果合同解除时，A公司退还了C公司100万元定金，但C公司免除了计算应付的资金占用费，那么这部分被免除的资金占用费是否还需要交纳增值税。实际操作中，这部分资金占用费由于是按日计算，C公司很可能已经在账面上计提并交纳了增值税。股权转让交易没有成功，也没有收到资金占用费，还无端产生了额外的增值税，C公司真的是欲哭无泪。

情形二：

我们假设A公司准备将所持有的B公司100%的股权转让给C公司，股权转让对价为人民币1000万元。根据股权转让合同，C公司需要向A公司支付股权转让款的10%作为定金（100万元）。股权转让合同又规定，A公司在没有按时履行合同规定的某些条款时，需要向C公司就定金按日计算资金占用费；在利息累计至股权转让对价与定金的差额时，合同规定此时为C公司完成支付全部股权对价的支付义务。资金占用费累计至股权转让款与定金之间的差额时，A公司继续计算资金占用费。资金占用费累计超过股权转让款与定金之间差额的部分，A公司需要支付给C公司且以C已经支付的定金金额为限。合同规定如下图所示：

无论资金占用费的支付为何种情形，认为需要缴纳增值税的一方都认为缴纳增值税是没有疑问的。C公司相关的账务处理还需要确认100万的股权成本，以及100万的利息收入。并应就100万的利息收入缴纳相应的增值税。反对意见认为，在极端情况下，A公司实际上相当于退还了C公司支付的定金；C公司0对价取得B公司的股权。100万元利息收入产生的增值税税损也是额外的税负，似乎本不应发生。

合同解除时，如果C公司没有免除资金占用费，则应就收到的资金占用费缴纳相应的增值税。如果C公司免除了A公司的资金占用费，C公司如果就这部分虚拟的资金占用费缴纳增值税是否很冤枉？

情形三：

我们假设A公司准备将所持有的B公司100%的股权转让给C公司，股权转让对价为人民币1000万元。根据股权转让合同，C公司需要向A公司支付股权转让款的10%作为定金（100万元）。股权转让合同又规定，A公司在没有按时履行合同规定的某些条款时，需要向C公司就定金按日计算资金占用费；在利息累计至股权转让对价与定金的差额时，合同规定此时为C公司完成支付全部股权对价的支付义务。资金占用费累计至股权转让款与定金之间的差额时，A公司继续计算资金占用费。资金占用费累计超过股权转让款与定金之间差额的部分，A公司需要支付给C公司且无限额。合同规定如下图所示：

情形三的分析跟情形二的大致相同。唯在合同解除时，如果A公司拒不履行合同义务，也不退还C公司支付的定金。此时，C公司很可能已经采取法律行动。而在C公司取得法院判决书之时，资金占用费很可能已经累计到天价了。假设法院认定A公司应归还C公司定金并支付相应的资金占用费，但实际执行回来的资金并未超过C公司之前支付的定金，那么C公司是否要就永远要不回来的资金占用费缴纳增值税？

增值税纳税义务发生时间的规定并未考虑纳税人面临的商业风险，很可能企业提前缴纳了相应的增值税，但是却遇到了坏账。金融企业有应收未收90天利息的特殊处理规定，但是其他行业并没有此类规定。因此，在拟定交易合同的时候一定要考虑到税务风险。例如在合同中增加一些保护性条款，如果产生额外的税务成本由某一方承担等等。希望企业不再为各种根本收不到的“收入”负担额外的税务成本。