【2006年11月1日】焦瑞进：掌握纳税评估方法，加强税源管理

白云载酒

掌握纳税评估方法，加强税源管理

作者：焦瑞进

2005年国家税务总局出台了《纳税评估管理办法》（国税发[2005]43 号），全国税务系统也开展了轰轰烈烈的纳税评估工作。但是，综观各地使用的纳税评估方法和软件，并无统一的章法。为此，有必要深入探讨纳税评估的思路与方法，以更好地改进纳税评估、强化税源管理。

一、纳税评估概述

根据《纳税评估管理办法》，纳税评估是指税务机关通过对纳税人相关数据信息的分析，对纳税人和扣缴义务人纳税申报的真实性和准确性做出定性和定量的判断， 并据此采取进一步征管措施的管理行为。

由纳税评估的概念可以看出，纳税申报的质量取决于计税依据与应纳税额等关键数据指标是否真实准确。由于应纳税额是由申报的计税依据乘以适用税率计算得出的，所以，纳税评估的核心是评估纳税申报的计税依据的真实准确性，评估纳税人 申报的应纳税额与真实税源之间的合理性。

纳税评估的对象为税务机关负责管理的所有纳税人及其应缴纳的所有税种。但在实际工作中，不会对所有纳税人进行评估，只能有重点地选择部分纳税人作为评估对象。因此，正确筛选评估对象，是开展优质高效纳税评估的首要环节。通常应根据税收经济关系的宏观分析、行业税负规律特征分析的结果，建立预警体系，确立重点评估对象，进而实施具体的纳税评估。目前，纳税评估所依据的信息主要来源于：

1. 上级税务机关发布的宏观税收分析数据，行业税负的监控数据，各类评估指标的预警值。

地区主要经济指标，产业和行业的相关数据指标，外部交换信息，与纳税人相关的其他涉税信息。

2. 税收综合征管软件系统存储的纳税人税务登记和申报的各类信息资料。

3. 税收管理员通过日常管理所掌握的纳税人生产经营情况。

二、纳税评估的基本思路

从理论上讲，各税种都有自身的计征特点，相应地也有各自的纳税评估特点。考虑到税源的关联性，在实际操作过程中，没有必要分税种进行评估。解剖相对复杂的增值税和企业所得税的计征关系和指标口径差异，可以理出纳税评估的基本思路。

1. 增值税的计征特点

增值税的基本计算公式为：增值税应纳税额＝销项税额-进项税额

从公式可以看出，短期而言，纳税人有很多理由进行零申报。如企业一次大批量地购进原材料从事季节性生产；认证期内专用发票堆积并一次性抵扣；前期留抵税额较大；出口产品免抵退税政策影响等。因此，单从当月的纳税申报表很难判断纳税人的申报是否合理。增值税的这种计征特点，决定了增值税的分析或评估只能在较长时期的基础上进行。由于增值税专用发票的认证期为3 个月，纳税评估的分析期限最短也不应低于3个月。

2. 企业所得税的计征特点

企业所得税的基本计算公式为：应纳税额＝应纳税所得额×适用税率

应纳税所得额是在企业利润的基础上， 按税收核算制度经过汇算清缴调整得出的， 应纳税所得额＝利润＋调增项－调减项

从上述公式可以看出，影响企业应纳税额的因素有四个，即利润、调增项、调减项和适用税率，涉及的政策因素有经济类型政策—内外资企业的差别待遇，地域政策—各种特区、开发区、西部地区的优惠差异，规模政策—根据企业盈利规模水平分别适用18%、27% 和33% 的税率。此外，由于企业所得税分月或分季预缴、年终汇算清缴，短期内没有调整，就没有确定的税基，也没有明确的税收经济关系。因此，单从当月或当季的纳税申报表很难得出企业申报合理与否的判断。但从年度看，所有季节性问题或一次性因素都会在核算中均摊，就能较好地反映纳税人真实的生产经营成果。

3. 增值税指标口径差异

从增值税的计征关系可以看出，涉及增值税税源的关键指标有三项，分别为企业总产值、中间投入和增加值。其中，会计核算的中间投入包括生产产品直接消耗的材料价值和为生产产品支付给相关产业部门的价值。税收核算的中间投入只包括税法允许抵扣的材料价值和运输费用。由此可知，会计核算的中间投入范围要比税收核算的范围大得多。同理，在销售产值与总产值相等的情况下，由于会计核算的中间投入范围大于税收核算的中间投入范围，税收核算的增加值就要相对比会计核算的增加值大。

4. 企业所得税指标口径差异

根据会计核算口径，成本费用＝主营业务成本＋营业费用＋管理费用＋财务费用。而根据税收核算口径，成本费用＝材料消耗＋允许扣除工资＋允许扣除折旧＋ 允许扣除费用。从企业利润与应纳税所得额的口径差异分析可知，会计核算的企业成本费用口径要大于税收核算的企业成本费用，因此，如果不存在弥补前期亏损的问题，企业的应纳税所得额的口径要大于企业利润。

此外，从会计核算口径看企业的成本费用，由于工资、折旧和对外劳务费用支出等内容都受税法允许扣除规定的约束， 或可计算得出，或受到核算规定控制。惟有材料消耗最容易产生管理漏洞，因此， 材料消耗率是评价企业税源质量的一项关键性指标。

研究两种核算口径的差异性和关联性， 有两点可供参考：一是利用指标间的逻辑 关系进行分析；二是利用指标配比关系的 规律性开展分析。由此可总结出纳税评估 的基本思路：一是以会计核算为基础，利 用企业财务指标的逻辑关系建立评估分析 指标体系；二是以客观经济规律为主导，利 用财务指标的配比关系建立评估分析方法 体系；三是充分认识指标口径的差异性，看 重综合分析、规律分析和年度分析。

三、纳税评估的步骤和方法

一般来说，纳税评估应按照以下六个步骤有序开展：

第一步：以研究企业生产经营收入为起点，首先区分零申报与非零申报。零申 报进入零申报评估程序，通过票表比对与查账发现问题；非零申报再区分收入下降和收入增长两种情况，进入下一评估程序。

第二步：对于收入下降的情况，要测算增值率并与同业增值率进行比较。小于或等于同业增值率，视同正常，大于同业增值率视为异常。

第三步：对于收入增长的情况，要区分增加值增长与下降两情况进入下一个环节的评估分析。对于增加值下降的情况， 又要区分材料消耗增长与下降两种情况进入下一环节的分析。

第四步：对于收入增长、增加值下降、材料消耗也下降的情况，视为异常；对于收入增长、增加值下降、材料消耗增长的情况，又要与同业材料消耗率进行比较。如同业材料消耗率下降，视为异常；同业材料消耗率增长，视为正常。

第五步：对于增加值增长的情况，应再区分利润增长与利润下降两种情况。如增加值增长，利润下降，则视为异常；若利润也增长，则进入下一环节的评估分析。

第六步：对于利润增长的情况，要看 利润与增加值之间变化弹性的测算情况。如果利润增长变化的弹性小于1，视为异 常；利润增长变化弹性大于1，视为正常。

纳税评估要达到好的效果，还必须采取科学的分析方法。以下例举的几种分析方法可供参考:

1. 应纳税额分析。用较长一段时期 的企业数据测算企业的收入、增加值和利润，判断有无应纳税额。由于会计核算的增加值小于税收核算的增加值，在不考虑出口产品免抵退税政策的情况下，当会计核算增加值大于零时，就应该有增值税应纳税额。由于会计核算的企业利润小于税收核算的计税所得额，故当会计核算利润大于零，就应该有企业所得税应纳税额。

2. 逻辑关系分析。一是分别测算会 计核算的增加值和税收核算的增加值，看二者是否一致，是大于零还是小于零。二是如果经营利润大于或等于零，增加值一定大于零。三是看资产增值与否，如果净资产增值，要求增加值与利润一定大于零。

3. 横向分析。应用同业规律分析模型，测算相关的会计核算配比率，比较差异，发现问题：若增值率低于同业增值率的预警下限，说明有虚增进项的可能，预警；若税负低于同业税负的预警下限，说明进销配比失调，预警；若材料消耗率大于同业材料消耗率，说明有隐蔽收入的可能，预警。

4. 纵向分析。根据生产经营的稳定均衡性和规律性，测算同一纳税人历史数据的变化趋势和波动情况，观察差异，发现问题。测算的基础指标有企业总产值、企业中间投入、直接消耗材料、全部销售收入、计税销售收入、出口交货值、劳动者报酬、折旧、营业利润、应交增值税等的变动率；测算的配比指标有增值率、税负率、材料消耗率的变动率。

5. 相关性分析。建立增加值、利润与经营收入的相关性分析，分析税源质量和问题。如果3 个指标高度相关，变化弹性大于 1，说明税源质量向好；变化弹性等于 1，说明税源质量没有变化；变化弹性小于 1，说明税源质量趋于恶化。如果增加值、利润与经营收入3个指标的相关性不高，相关系数小于 0.7，则应进入约谈程序，由纳税人解释原因。

四、税种关联分析

增值税、消费税、营业税和企业所得税这四大税种，都涉及企业收入，其中增值税和企业所得税的计征关系中还会涉及企业增加值和利润等效益指标。因此，企业收入、增加值和利润就形成了纳税评估的三大指标。纳税评估可以利用这种不同税种经济指标之间的关联性建立综合评估指标分析体系。

从收入关联的角度看，如果不涉及消费税的关联关系，增值税评估增加的企业收入全额等于企业新增利润，应全额补征增值税和企业所得税。按照企业利润核算关系，成本费用是企业申报企业所得税时申报的成本费用最大值，而且是既定的、不能再改变的值，并且增值税是价外税， 所以纳税评估所产生的新增企业收入就全额形成了企业利润或应纳税所得额。同 理，企业申报的进项也是既定的最大值， 不能改变的，因此，评估的新增收入就全额是增加值。在这种情况下，应补税额就应按新增收入全额乘以增值税税率和企业所得税税率计算。

如果涉及消费税、营业税的关联关系，由于消费税和营业税都是价内税，对其收入评估新增的部分不能全额视为企业利润，应扣除补缴的消费税后再计算补征企业所得税。

增值税与企业所得税的税种关联关系， 除收入要素的关联关系外，还存在成本费用的关联关系。比如企业材料消耗评估的 增与减，既影响增加值的变化，也影响企业 利润的变化。在其他因素均不变化条件下， 材料消耗评估值的减少额，即为企业增加值和企业利润的净增值额。这种情况下，企业应同时补缴增值税和企业所得税。

文献原文： 掌握纳税评估方法__加强税源管理_吴新联.pdf (88.18 KB, 下载次数: 32)

2021-9-6 16:15 上传

点击文件名下载附件