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[朱青] 【2009年1月9日】避税的性质、危害与对策

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2021-8-30 14:38:16 | 显示全部楼层 |阅读模式
避税的性质、危害与对策

作者:朱青


内容摘要:本文就避税的含义、避税与偷税、避税 与税务筹划的区别进行了论述,分析了避税的危害,介 绍了发达国家对避税态度的变化,并就我国应如何防范 纳税人避税提出了若干政策建议。

关键词:避税 偷税 税务筹划 反避税

避税是随着我国税收法制不 断强化而出现的一种新的税收 行为。过去,纳税人为了少缴税 往往采用偷税的手段,但随着税 务机关对偷税行为打击力度的 不断加大,纳税人偷税的风险越 来越大。在这种形势下,很多纳 税人开始寻求避税。但什么是避 税,其实很多人心里并不十分清 楚。有的纳税人打着避税的旗号 行偷税之实,也有的纳税人实际 上在偷税还以为自己是在避税。 由于各国一般都不在法律层面 上对避税给出定义,所以,人们 对避税的认识也是仁者见仁,智者见智。

一、什么是避税
(一) 避税与偷税
各国的法律对偷税都是有界 定的。例如,我国《税收征管法》 第六十三条和《刑法》第二百零一条都规定:“纳税人伪造、变 造、隐匿、擅自销毁账簿、记账 凭证,或者在账簿上多列支出或 者不列、少列收入,或者经税务 机关通知申报而拒不申报或者 进行虚假的纳税申报,不缴或者 少缴应纳税款的,是偷税”但 各国法律一般都没有界定避税, 我国也不例外。不过,国内外学 术界对避税有自己的看法,可以 归纳为:避税是纳税人利用税法 中的漏洞或不明之处,规避、减 少或推迟纳税义务的一种不违 法的行为。可以看出,避税与偷 税有两个本质的区别:一是避税 没有违反法律(包括税法和刑 法),而偷税是以违反刑法(欺 诈行为)或违反税法(多列支出、 不列或少列收入)为前提的;二 是避税是纳税人通过改变经营 行为或经营方式不让纳税义务 发生,而偷税是在纳税义务已经 发生的情况下通过篡改发票或 账簿等手段隐瞒纳税义务。著名 的维基百科Wikipedia)对避 税和偷税的区别就有类似的表 述:避税是纳税人合法地利用 税收制度为我所用,以便减少税 法所要求其缴纳的税款的数量。 而偷税是个人、企业和其他组织 用违法的手段逃避税收。偷税一 般要求纳税人向税务机关弄虚 作假,虚报或假报其经营情况, 从而达到减少纳税义务的目的。美国华盛顿大学税收专家斯特 温• J •赖斯教授也认为:避税 的基本思想是安排纳税人的经 营活动以尽可能地避免税法的 影响;这种在经营活动发生前的 避税行为要求决策制定者在日 常的经营活动中必须随时留意 各种节税方案;避税的第一要 求是经营决策者要通晓税务, 而不在于税务专业人员的税务 技巧。®
其实,在早期,人们X寸避税 与偷税并不作区分。在1860年 英国的一个诉讼案中,法官特纳 (L.J.Turner)建议用偷税(tax evasion)来代表纳税人合法地 少纳税,而用“税收违法”(tax contravention)表示今天人们 所 说的偷税行为。现代意义上“避 税”和“偷税”的概念最早是从 美国开始使用的。1916年。五ver Wendell Holmes in Bullen v Wisconsin案中使用了这两个概 念,后来英国也开始接受这两个 概念。到20世纪50年代,英国 的学者和作者也开始使用“tax evasion"(偷税)和“tax avoidance"(避税)。但直到20 世纪70年代,美、英等国还有许多人将这两个概念混用,将合法 的避税说成是“偷税”。所以,为了防止误会,今天很多人还使用 “合法避税”和“违法偷税”来 强调两者的区别。

(二) 可接受的避税与不可 接受的避税
从国内外的资料来看,人们 有时还将避税分为“可接受的避 税”和不可接受的避税”。前 者是指纳税人不违反政府税收 立法意图和精神的节税行为,如 通过调整经营行为以享受政府 的税收优惠;后者则是指纳税人 违反政府的税收立法意图和精 神、通过钻税法的漏洞和空白并 以减少纳税为惟一目的的节税 行为。在国外,有人又把“可接 受的避税”称为“节税”(tax mitigation),而只将与税收立法 意图相违背的“不可接受的避 税”行为称作“避税”。

显然,税务机关反避税应当 仅针对不可接受的避税行为o不 过,在现实生活中,两者之间有 时很难划一道明确的界限,纳税 人的避税行为是否可接受,还要 靠司法部门或税务机关根据具 体情况来判断。

(三) 避税与税务筹划
目前,人们对避税与税务筹 划(tax planning)的关系也存 在不同认识。有人将税务筹划与 “可接受的避税”划等号,也有 人认为税务筹划就是避税的一 种好听的说法。例如,英国经济 学家西蒙•詹姆斯在他的《税收 经济学》一书中就指出:在英国, 会计师们把避税称为税务筹划, 以强调这种行为的合法性。

笔者认为,避税与税务筹划 是一回事,人们很难在两者之间 做明确的区分。因为,“顺法”和 “逆法”在现实中有时是说不清 的。例如,《财政部国家税务总 局关于下岗失业人员再就业有 关税收政策问题的通知》(财税 [2002]208号)规定:新办的服务 型企业当年新招用下岗失业人 员达到职工总数30%以上(含 30%),并与其签订3年(后改为 1年)以上期限劳动合同的,经 劳动保障部门认定,税务机关审 核,3年内免征营业税、城市维 护建设税、教育费附加和企业所 得税。此文下发后,很多企业注 册成立咨询公司或信息公司,大 量招收下岗职工,享受优厚的减 免税待遇。那么,这种行为是避 税还是税务筹划呢?从“顺法” 的角度看,这些企业确实响应国 家的号召帮助解决下岗职工的 再就业问题,企业的行为应当属 于“税务筹划。而从“逆法”的 角度看,企业招收下岗职工可能 不是为了帮助国家解决下岗职 工再就业问题,而完全是为了享 受税收优惠,减少纳税义务,其行为应当属于“避税”。可见,在 实践中,有时确实不好区分顺法 的“税务筹划”与逆法的“避税”, 在这种情况下,硬要在两者之间划一道分界线可能就比较武断了。

二、避税的危害
避税虽然不直接违法,但它 对国民经济发展和国家的税收 利益也有一定的危害。这些危害 主要表现在以下几个方面:

1 .避税对国家税收收入造成 的影响与偷税是相同的,它们都 会减少税收收入,损害国家的税 收利益。特别是国际避税,纳税 人在东道国从事经济活动,享受 该国的公共服务,却将税收转移 到其他国家,使后者得到经济利 益。这违反了基本的税收“交换说”。从这个角度看,一个经营者在甲国生产经营,享受当地政府的公共服务,甚至污染当地环 境,却通过避税手段把其应在甲 国缴纳的税款转移到乙国缴纳, 显然是不公平的。

2.纳税人如果成功避税,其 税负就会下降,这样就会造成从事同一经济活动的纳税人避税 者与非避税者之间的税负不公, 从而不利于构建公平竞争的税 收环境。因为,在国家财政资金 需求一定的情况下,如果张三少 缴税,那么李四就要多缴税。也 就是说,避税者会把自己的税收 负担转嫁给其他纳税人来承担,显然是不公平的。

3.如果一国避税环境宽松, 还会诱使纳税人从事“税收有效 而经济无效”的活动,从而扭曲 纳税人的经济行为。一国的税收 制度应当有利于纳税人依法纳 税,如果税制设计漏洞过多或管 理不严,纳税人可以轻松地滥用 法律以至绕开税法不缴或少缴 税款,那么这种税制就会诱使纳 税人挖空心思地规避纳税义务, 从避税中获取经济利益,而不再 把注意力放在加强经营管理、提 高生产经营效率上。

三、发达国家对避税的
从历史上,各国政府对避税 的态度也发生了很大的变化。在 20世纪早期,人们普遍认为避税 是纳税人的一种权利,而基于尊 重个人权利的意识形态,西方国 家的司法界也都认为税务机关 对纳税人的避税行为不应进行 限制,因而更不应该进行反避 税。例如,美国大法官汉德 (Hand)在1946年曾经说过:“法院曾反复强调,纳税人安排自己 的事务以尽量少纳税这一点并 没有什么不对,每个人实际上都 这么做,无论富人还是穷人,大 家的做法都没有错,因为没有人 有一种公共义务使自己支付比 税法所要求的更多的税款。税收 是强制性的征收,并不是自愿的 募捐,以道德的名义要求人们多 纳税只能是不真诚的奢谈。”1955年英国的Radcliffe委员会 在审查英国税收制度的报告中 指出,避税并不意味着它在任何 情况下都是一件令人讨厌的事。 1966年加拿大卡特(Carter)委 员会在一份报告里也指出,使用 避税安排远不应当遭到普遍的批评和谴责。

随着经济社会的发展,人们 对避税的观念也开始发生变化, 避税合法但不合理或不道德的 看法开始出现。例如,英国大法 官邓宁勋爵(Lord Denning)在 20世纪60年代末说过一句名言: 避税可能是合法的,但它并不是 一种美德。从20世纪70年代开 始,发达国家对避税行为越来越 重视。这是因为,在此之前避税 行为并不普遍,而且对政府的税 收收入影响不大,但是从20世纪 70年代起,避税行为开始猖獗, 美国、加拿大、英国、澳大利亚、新西兰等国家的公众对避税的 态度开始变化,最终导致这些国 家颁布了各种各样的反避税法 规。尽管避税没有违法,但一些 西方国家认为避税是纳税人滥 用法律的行为,并开始在法律中 规定反滥用条款。即如果某一交 易的全部或主要动机是为了避 税,则认为该纳税人滥用了这一 交易形式的权利,税务机关对此 可不予认可。此外,还有许多国 家根据“实质重于形式原则”、 “真实商业目的原则”和“一般 反避税规则”等来反制纳税人的 避税行为。由于西方国家对纳税 人的避税行为从放纵转向了抑制,因而避税行为并没有在这些 国家泛滥成灾。

四、如何应对避税
避税在我国一直没有生存和 滋生的法律土壤,在早期,社会 舆论甚至把避税也视为是一种 偷税。但长期以来,我国税务机 关一直把反偷税作为企业所得 税管理的一项重要任务,而对反 避税工作却重视不够。这主要有 两个原因:一是过去企业的偷税 问题远比避税问题严重,二是在 经济相对封闭的情况下,企业的 国际避税问题并不十分突出。但 随着我国税收法制环境的不断 完善以及税务稽查力度的不断 加强,纳税人偷税的风险变得越来越大。在这种情况下,放弃偷 税而改走避税之路,就成为许多 纳税人的理性选择。应当说,纳 税人放弃偷税而选择避税,是其 在依法纳税方面的一种进步,也 是我国税收法制建设进一步完 善的一个标志。当然,这里所说 的避税,是严格意义上的避税行 为,纳税人打着避税旗号的偷税 行为并不在此列。

税务机关对纳税人的避税行 为应采取何种措施?笔者认为, 应区分以下两种情况:
在税法存在明显漏洞的情 况下,要抑制纳税人的避税行为 就必须完善税法,堵住税法漏 洞,不给纳税人以可乘之机。例 如,我国营业税暂行条例规定, 纳税人在我国境内转1. 让土地使 用权等无形资产要缴纳营业税。 但《营业税税目注释(试行稿)》 却规定:“以无形资产投资入股, 参与接受投资方的利润分配、共 同承担投资风险的行为,不征收 营业税。但转让该项股权,应按 本税目征税。”)《财政部 国家税 务总局关于股权转让有关营业 税问题的通知》(财税[2002]191 号)更进一步规定对股权转让也 不征收营业税。这样,纳税人如 果要有偿转让一块土地的使用 权,则可以先与土地使用权的受让方合资兴办一家企业,以土地 使用权投资入股,然后再将该企 业的股权转让给受让方(合资 方),从而达到有偿转让土地使 用权而免纳营业税的目的。显 然,对于纳税人的上述避税行 为,税务机关只能通过完善税法 的办法来加以抑制。例如,可以 规定,纳税人以土地使用权投资 入股的,其三年(或五年)内转 让该项股权应缴纳营业税。这 样,就可以堵住上述避税通道。

在税法中设置反避税规 则,包括特定反避税规则和一般 反避税规则。。针对纳税人的避 税手段,税法中可以设置转让定 价、资本弱化、受控外国公司等 特定反避税规则,用这些税法条 款牵制住纳税人,使其在使用这 些避税形式时不能得心应手,更 不能为所欲为。另外,在税法中 规定一般反避税规则,即税务机 关对纳税人不具有真实合理商 业目的的行为可以不予认可并 有权对其由此导致的收1. 入(利 润)偏差进行合理调整,也是有 效遏制纳税人避税的重要手段。

反避税的内容包括国内避税 和国际避税。从维护国家税收权 益和防止税收流失的角度看,这 两种类型的避税行为都应当加 以抑制。但当前反避税工作的重 点则应当放在抑制国际避税上。 因为国际避税会使我国的税收 利益流向境外,它涉及我国的税 收主权。尤其是随着我国对外开 放的不断深入,外商投资企业还 会越来越多,如果管不住“引进 来”和“走出去”企业的国际避 税问题,我国税收制度就会形成 一个巨大的黑洞,税收流失问题 就会日益严重。当然,重视国际 避税问题,并不意味着要对国内 避税放任自流。由于国内避税的 空间很多都与税法不完善有关, 因此,应对国内避税的有效方法 应当是与时俱进,随着纳税人经 济活动形式的变化适时地修改 和完善税收法律法规。

原文链接: 避税的性质_危害与对策_朱青.pdf (500.55 KB, 下载次数: 18)



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