“双支柱”对“走出去”企业影响几何

胡不归

国际税收新规则初步达成全球共识——

“双支柱”对“走出去”企业影响几何

作者：梁新彦 特雷·康拉德

作者单位：毕马威中国

来源：中国税务报  2021年08月13日  版次：08

编者按 近期，包括中国在内的全球130多个国家和司法管辖区对OECD“双支柱”方案表示了支持，这意味着国际税收新规则初步达成全球共识。面对国际税收体系的“百年未有之大变局”，企业高度关注并持续热议。那么，“双支柱”方案将对企业带来哪些影响？全球最低税率如果实行，哪些类型的企业受到的影响最大？面对潜在影响和挑战，相关企业又该如何应对？本期邀请业界专家进行解读，供读者参考。

在7月中旬召开的二十国集团（G20）财长与央行行长会议上，各国财长与央行行长就更稳定、更公平的国际税收框架达成历史性协议，支持跨国企业利润重新分配、设置全球最低税率等措施，并呼吁更多国家加入磋商。经济合作与发展组织（OECD）计划于今年10月底前，就“双支柱”的详细规则进一步协商确定，并预计从2023年1月开始的纳税年度实施。笔者认为，在国际社会各方共同努力下，国际税收新规则已初步达成全球共识，这是100多年来国际税收体系的一次重要变革，将对相关企业的经营发展带来深刻影响。

支柱一：可能带来海外税负和合规成本增加

目前的国际税改规则框架中，主要包括两套规则，第一套规则（以下统称“支柱一”）解决的是大型跨国公司应税利润的分配问题，会将大型跨国公司的一部分应税利润重新分配给“市场管辖区”。

支柱一将适用于全球收入超过200亿欧元（约合1500亿元人民币），且税前利润率大于10%的跨国公司。不过，采掘业和受监管的金融服务业将被排除在外。从全球范围看，支柱一实行后，预计有100多家规模最大的跨国企业集团将要通过公式化的利润分配方法，在其经营的所有市场管辖区（来源于该辖区的收入需达到一定门槛）缴纳企业所得税。

对于中资企业来说，预计到2023年，将有20多家大型企业集团，如数字企业、房地产企业、电子产品供应商、汽车企业等，可能会落入支柱一的规则范围内。随着支柱一未来的适用范围扩大，将有更多中资企业受到影响，其在海外的税负成本和合规风险都可能增加。

为了更好地应对潜在挑战，笔者认为，相关企业一方面需要强化合规管理，准确适用收入来源规则。收入来源规则专门用于确定跨国企业集团从市场辖区取得的收入，从而确定企业需要在哪些国家纳税申报及缴税，以及具体的缴税数额。不过，不同的商业模式适用的收入来源规则不同，企业在具体适用该规则时需要全面、准确地汇集相关数据。例如，数字企业需要基于用户所在地追踪相关收入的来源地，这就需要企业准确收集用户的IP地址和地理位置，并将其纳入税务信息化系统，同时还可能需要企业从第三方服务机构获得相关证明，以证实其升级后的系统能可靠地追溯收入。

另一方面，相关企业有必要提前采取举措，防止双重征税风险。支柱一将采用一系列复杂的规则来确定应由集团内的哪些公司来负责消除双重征税。对于许多“走出去”的中国企业而言，可以由位于中国内地和中国香港的公司来负责。由于税务审计可能导致相关转让定价和常设机构调整，企业也可能需要重新计算其应分配给市场管辖区的税款以及应减免的税款。为解决这些问题，OECD计划成立强制性、有约束力的争议预防和解决小组。基于此，企业可能需要同时与所有相关的税务机关进行沟通，有必要提前从税务管理职能和人员配置等方面做出考量。

争议预防与解决机制的设立，也会给中国“走出去”企业带来一定好处——如果支柱一范围内的中国企业在境外管辖区发生转让定价或常设机构争议，则可利用新的强制且有约束力的争议预防与解决机制，获得关于这些问题的税收确定性。

对于“引进来”的跨国企业而言，如果符合支柱一规则，同样需要考虑上述问题。不过目前来说，支柱一还有许多关键的技术问题尚未得到解决，如针对境外收入的“最低限度”门槛、采掘业和受监管金融服务业的具体定义、安全港规则等。对此，相关企业有必要持续密切关注后续的国际税改动态。

支柱二：计算平均有效税率，关注后续影响

国际税改规则框架中的第二套规则（以下统称“支柱二”），将为国际化运营的大型跨国公司设定一个全球最低有效税率，以此防止跨国公司为实现更有利的税收结果而选择低税地开展商业活动。目前拟定的全球最低税率至少为15%，尚未确定最终方案。

支柱二计划采用辖区汇总法进行有效税率的评估，即在计算某一管辖区的税负是否达到最低税率时，可以将管辖区内所有集团成员实体的税负（包括高税率企业和享受了税收优惠的企业）进行汇总并平均计算。符合支柱二范围内的中资企业，需要分别就其经营所在的每个辖区进行评估，分析其在该辖区内的所有实体的平均有效税率究竟高于还是低于全球最低税率。如果后续规则明确平均有效税率低于全球最低税率需补税的话，相关企业可能需要补缴税款。

对于“引进来”的大型跨国企业而言，有观点认为，如果全球最低税率最终确定为15%，目前在中国市场上享受税收优惠政策的跨国公司可能需要补缴税款。不过笔者认为，中国市场规模巨大，跨国公司通常会在中国设立诸多实体，同时，中国的企业所得税法定税率为25%，如果以跨国公司在中国市场上的所有实体汇总平均的方式计算其在中国的有效税率，很可能不会低于15%，跨国公司仍能合规享受中国的税收优惠。

值得关注的是，OECD包容性框架声明指出，将会对支柱二的税款计算进行一些调整，以限制其对从事实质性实体经济活动的跨国企业、海外运营尚处于初始阶段或规模不大的跨国企业的影响。这些规则的改变可能有助于保护现有税收优惠的价值。

当然，支柱二目前也有许多关键的技术问题尚未得到解决，全球最低税率水平、税率的计算、税款征收方式、受影响的公司规模以及与其他国际税收规则的具体衔接等技术问题，都有待各方进一步商榷。相关企业应当保持密切关注，及时根据规则变化情况进行分析预测，并提前妥善做好准备。