【特别关注】列支敦士登就全球最低税进行公众咨询且将于2024年起实施
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来源：列支敦士登政府网
编译：思迈特财税国际税收服务团队
概要
3月29日，列支敦士登政府发布了“关于大型企业集团最低税法（以下简称“GloBE法”或“该法”）以及州和地方税法修正案的声明（德文）”，开始就GLoBE立法草案进行公众咨询。根据列支敦士登的咨询文件，列支敦士登将制定QDMTT、IIR和UTPR，拟议的QDMTT和IIR将从2024年1月1日起适用，而UTPR将从2025年1月1日起适用。提供意见截止时间为6月2日，列支敦士登议会预计将在9月初审议一份后续报告和拟议立法。
该法的框架体系
GloBE法草案总计8章32条，具体框架体系如下：
I.总则
第1条 主题
第2条 适用法律
第3条 定义
II.列支敦士登补足税（QDMTT）
第4条 适用范围
第5条 计算
第6条 归属和征收
III. IIR和UTPR补足税
第7条 适用范围
第8条 计算
第9条 归属和征收
IV.税收分配
第10条 补足税的分配
V.执行
A.强制执行
第11条 税收管理
第12条 税法规定的适用
第13条 纳税申报
第14条 具有法律约束力纳税评估的修正
VI.处罚规定
A.违规行为
第15条 违反程序性义务
第16条 逃税、未遂和参与者
B.违法行为
第17条 税务欺诈
C.共同规定
第18条 主动报告
第19条 企业实体的责任
第20条 代理案件中的责任
第21条 时效
第22条 有条件的处罚
第23条 罚款和罚金的分配
第24条 职责
第25条 违反程序性义务的诉讼程序
第26条 逃税的诉讼程序
第27条 上诉程序
第28条 刑事司法规定
VII.过渡规定
第29条 安全港
第30条 过渡期内免于处罚
VIII.最后规定
第31条 实施条例
第32条 生效和适用
该法的核心内容
列支敦士登的GloBE法将同时包括收入纳入规则（IIR）、低税支付规则（UTPR）和合格国内最低补足税（QDMTT，GloBE法草案中称为列支敦士登补足税）。IIR和QDMTT将适用于2024年1月1日或之后开始财年的范围内MNE集团；UTPR将适用于2025年1月1日或之后开始财年。
列支敦士登采取了与瑞士类似的做法，GloBE法案草案第2(1)条规定，将直接适用2021年12月20日OECD/G20税基侵蚀和利润转移（BEPS）包容性框架的全球反税基侵蚀立法模板（支柱二GloBE立法模板）。因此，该法草案是通过静态引用将OECD立法模板板直接转换为国内法，且GloBE法草案第2(2)条规定，为适用GloBE立法模板，列支敦士登应被视为“实施辖区”。因此，GloBE立法模板注释、安全港指南、征管指南和其他相关的指南也应将直接适用于列支敦士登。与GloBE法配套的条例将使其具有法律约束力。
由于列支敦士登是欧洲经济区的成员，大型国内集团也将被纳入GloBE规则的适用范围。
根据列支敦士登的《州和地方税法》第61条规定，列支敦士登的标准公司所得税率为12.5%，外国MNE集团和大型国内集团的国内实体/常设机构（PE）有可能被征收补足税（除非国内和GloBE处理之间存在重大差异）。
鉴于GloBE立法模板则被直接转换为国内法，该法草案是相对高层次的。虽然也出于GloBE目的转换了《税法》中的许多程序性规定，但从该法草案的框架体系可以看出其绝大部分条款都与征管和处罚方面有关。该法草案中需要关注的主要内容如下：
1、第4(1)条规定，列支敦士登补足税是OECD立法模板第10.1.1条所定义的QDMTT。
2、第4(3) 条规定，如果在最终母公司辖区，适用GloBE规则的门槛低于7.5亿欧元，国内集团实体将被征收QDMTT（以便保留列支敦士登的征税权）。
3、第5条包括对适用QDMTT的一些修订。第5(b)条特别适用OECD征管指南的一项规定，即规定对非全资拥有的实体不减少QDMTT，这一规定与GloBE的一般规则不同。
4、第5(c)条规定，用于计算QDMTT的会计准则是UPE的会计准则。由于QDMTT的作用是抵免支柱二下的补足税义务，所以它不应该显著改变应征收的补足税总额。这方面的例外是，在UPE和相关辖区之间存在公认会计原则（GAAP）的差异。通过规定所使用的会计准则是UPE的会计准则，这应该使计算标准化，从而不存在额外的补足税。
5、第13条规定纳税人应提交征收列支敦士登补足税的纳税申报表、征收IIR和UTPR补足税的纳税申报表以及根据GloBE立法模板第8.1条规定提交GloBE补足税申报表（即GloBE信息报告表），但针对表格、提交期限、语言和应附的文件等纳税申报的细节将由政府通过制定条例进行规范。
6、第15条对违反程序性义务进行了规定，任何人在受到警告后，仍故意或疏忽不履行或不正确履行该法规定或颁布的条例或税务机关根据该法制定的条例所规定的义务，违反者将被处以最高1,000法郎的罚款，情节严重或屡犯的罚款最高可达10,000法郎。
7、第16条规定了逃税、未遂和参与者的责任：1)如果作为纳税人，故意或过失阻止其征收应缴纳的税款，或因第13条规定的纳税申报表中的不正确或不完整纳税信息或提供不正确或不完整信息而以其他方式扣留税款的，则应处以罚款；2)罚款通常是逃税金额的1倍，轻微过失的可减少1/3，严重过失的可增加3倍；3)逃税未遂将受到惩罚，罚款应是在完成和故意逃税的情况下所处罚款的2/3；4）任何故意导致他人逃税或以其他方式故意促成逃税行为的人，无论纳税人是否有违规责任，都将被处以罚款。罚款最高可达10,000法郎，情节严重或屡犯的罚款最高可达 50,000法郎。
8、第17条对税务欺诈行为进行了规定：1)任何人通过故意使用虚假的、伪造的或不真实的账簿或其他文件进行逃税，应对违法行为进行处罚，将被处以最高6个月的监禁或最高360个日罚单位的罚金；2)未遂和参与者适用《刑法》的规定。
9、第18条对主动报告的救济进行了规定：1) 如果纳税人第一次主动报告他所犯下的逃税或税务欺诈行为，而不是由发现的直接风险引起的，则可免于处罚，只需缴纳税款；2)每再主动报告一次逃税行为，应将罚款减至逃税金额的1/5，还需缴纳税款；3)如果参与者（第16条第4款）主动报告第1款规定的违规行为，而不是由发现的直接风险引起的，则可免于处罚。
10、第19条对企业实体的责任进行了规定：1) 如果给企业实体实施了第16条第1和第2款下的违规处罚，或试图实施第16条第1和第2款规定的违规处罚，则该企业实体应被罚款；2) 如果在企业实体的业务活动中发生了第三方参与（第16条第4款）逃税的行为（第16条第1和2款），则第16条第4款应适用于该企业实体；3)违规时被授权代表的机关对所处罚款的企业实体不征收罚款的，应当承担连带责任；4)违反第17条规定的，处罚当时被授权代表的机关。
11、第20条对代理人的责任进行了规定：如果在代理案件中，法定代理人或由公共当局或合法交易指定的代理在代表被代理人的活动中犯下了该法规定的违规行为，则该代理人有责任支付罚款或罚金。只有当他证明他无法阻止代表的行为及其影响时，才能被免除这一责任。代理人须遵守第15—17条的规定。
12、第29条规定了过渡CbCR安全港。细则将另行发布条例。尽管规定了详细的处罚规则，然而，第30条包括OECD安全港和处罚救济指南中规定的过渡处罚救济。因此，如果已采取合理措施遵守GloBE法的规定，则在法律颁布后的前3年内就可以免于处罚。
13、第31条规定政府将发布实施该法的条例。
思迈特提醒
列支敦士登政府发布的该声明中除了以上法的内容外，主要还对GloBE立法模板进行了介绍，对该法的条款进行了详细的说明性解释，同时对立法原因、合宪性和相关影响进行了说明或评估。
在摘要中表示，除税法外，受影响的企业实体还必须适用GloBE法的规定，但所有其他公司（例如中小企业）的税法则没有变化。同时称，作为该法草案起草工作的一部分，宪法和欧洲经济区的法律要求得到了深入研究和考虑。GloBE法的规定将从2024年1月1日（列支敦士登补足税和IIR补足税）和2025年1月1日（UTPR补足税）开始适用，与欧盟的实施期限类似。
在基本情况中称2020年初，列支敦士登政府召集了一个由总统事务和财政部领导的特别工作小组，目的是根据OECD提案制定政策提案。工作小组还包括内政、经济和环境部的代表，税务机关和学术界的代表，以及各协会的高级代表。
在立法理由中表示，由于在全球范围内达成了协议，MNE集团的企业实体都要遵守新的GloBE规则。无论列支敦士登是否引入GloBE规则，这都适用。虽然列支敦士登原则上可以不采用最低税。然而，列支敦士登不能阻止对在列支敦士登运营的MNE集团征收GloBE最低税规则下的最低税，因为这是由其他国家征收的。如果列支敦士登不实施GloBE立法模板，那么列支敦士登未征收的税款将由其他国家来征收。因此，列支敦士登只能通过对其税制进行相应的调整，并在国内法律中采用GloBE立法模板来保护其经济政策和财政利益。
在该法核心内容中采用相关示例主要对列支敦士登补足税、IIR补足税和UTPR补足税条款进行了说明性解释，并且说明在GloBE法的框架内，考虑到欧洲经济区的法律要求，完整地参考了GloBE立法模板的内容。这确保了符合标准的实施，不会进一步增加相关公司的合规负担。具体的国家实施情况将由OECD作为同行评审程序的一部分在全球范围内进行评审。然后，在对GloBE立法模板进行了介绍后，对该法的每一条款进行了详细的解释。
在收入影响评估中明确，引入GloBE立法模板对列支敦士登税收收入的影响无法量化，因为有太多的影响因素无法评估或估计。例如，如果与列支敦士登有联系的MNE集团所在的外国已经确保了足够的征税，或者也通过国内补足税的方式实施了GloBE立法模板，那么IIR补足税和UTPR补足税就不会带来任何额外收入。列支敦士登对MNE集团和大型国内集团的国内企业实体征收的补足税，也不可能有充分的估计，因为根据GloBE立法模板确定的评估基础与《税法》完全不同。根据GloBE立法模板，税基以合并财务报表（如国际财务报告准则）为基础，并规定了进一步广泛的调整规则，包括有形资产和工资支出的实质排除（“基于实质的所得排除”）。对列支敦士登作为商业和金融中心的中期和长期影响也很难评估。
在合宪性/法律问题评估中表示，目前，可以笼统地说，根据宪法，法院的判例法，立法者有相当程度的塑造政策的自由，立法者在塑造税法的广泛自由中，可以特别以财政政策、经济、社会政策和税收考虑为指南。源自《宪法》第31条的普遍性和平等性原则，要求对相同的情况进行平等处理。如果两个相同的事实被不平等地处理，这就构成了对这一原则的违反，除非不平等的处理有客观的理由。立法机构在评估什么是平等或不平等方面有很大的自由，因此可以对其附加不同的法律后果。在政府看来，对营业收入较高的实体征收较高的税率是有客观原因的。
与欧盟一样，列支敦士登也规定，如果大型国内集团达到门槛，则对其适用列支敦士登补足税和IIR补足税。在国内集团的情况下，所有法律实体都位于列支敦士登。由于《欧洲经济区条约》禁止歧视，根据欧洲法律，有必要将最低税扩大到那些专门从事国内活动的公司集团。因此，在最低税方面，必须避免对跨境和国内的歧视：位于列支敦士登的MNE的所有企业实体，如果合并年营业收入超过7.5亿欧元，则应缴纳列支敦士登补足税，而不管母公司的住所在哪里。列支敦士登的母公司必须对其所有企业实体适用IIR补足税，而不论其住所在哪里。这不仅确保了与欧洲经济区法律的兼容性，而且还创造了一个公平的竞争环境。
在对可持续发展的影响评估中表示，日益增长的数字化和全球化正在对经济产生深刻的影响。从OECD和G20角度来看，以前适用于国际公司税的原则正在被利润减少和利润转移（税基侵蚀和利润转移（BEPS））的可能性所质疑。出于这个原因，应通过对经济活动实际发生地和价值创造地的利润征税来确保公平征税。为大型企业集团建立公平的税收制度，可以在全球范围内产生额外的税基，除其他外，可以用于消除贫困、妇女不平等、改善医疗保健和应对气候变化。
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