印度EPC项目常设机构认定与税收争议
一直以来，EPC总承包项目（Engineering设计-Procurement采购-Construction施工总承包/交钥匙总承包）在印度的税收问题都是富有有争议性的。最主要的原因是 EPC 项目通常涉及在不同的地理区域发生许多不同的行为和活动，这些行为往往又涉及到不同的国家或税收管辖部门，典型的 EPC 总承包合同会同时产生“在岸Onshore”和“离岸Offshore”的商品与服务的供应行为。非印度居民（Non-resident）或外国公司在印度承接和执行EPC总承包项目时，印度的税务部门一般会认为由于整个EPC合同是一个复合性的整体合同，而据此主张合同下的总收入（包括离岸商品和服务的供应产生的收入）都应当在印度征税。
印度税务部门的观点还包括，如果是交钥匙总承包，那么整个项目的所有权将转移到印度。与之对应的，EPC承包商/纳税人的主张则是：虽然整个EPC合同是整体合同，但还是应当根据印度税法和双重避税协议（DTAA: Double Taxation Avoidance Agreement）的规定，对不同的活动的纳税义务进行分开考虑。
本文通过2016年德里高等法院的一则案例，试析EPC项目在印度的常设机构的认定和税收争议问题。
2016年1月29日，印度德里高等法院在“阿联酋国家石油建设公司(NPCC)诉印度所得税局（DIT：Director of Income Tax）”一案的判决中对外国公司在印度执行 EPC 项目涉及不同收入的税收争议问题做出了重要的原则性指示，即外国公司在印度没有常设机构（PE: Permanent Establishment）执行交钥匙EPC项目的收入不用在印度纳税。
在该案中，纳税人阿联酋国家石油建设公司（NPCC，阿联酋纳税居民）于2005年和2006年间与印度公司签署了一项 EPC 交钥匙总承包项目，项目业主是印度石油和天然气公司（ONGC），项目内容包括离岸钻井平台的安装和海底输油管道的铺设等，合同涵盖了钻井平台的勘测、设计、施工、采购、制造和安装等工作，这其中，钻井平台的设计、采购和制造都是在印度之外进行的。根据合同的要求，为了有一个高效的沟通对接渠道，业主 ONGC 强制要求承包商 NPCC 在印度设立一个项目办公室（Project Office）。同时，为了获得在印度必要的协助和支持、获取市场信息，NPCC 还在印度聘请了 Arcadia Shipping Ltd. (“ASL”)作为其当地的独立顾问单位。
根据印度直接税中央委员会发布的1767号文件，NPCC 公司此前一直是按印度境内应税收入（扣除已核实支出）10%和印度之外活动收入1%向税务部门申报所得税返还（ITR: Income Tax Return）。然而在税务部门的评估过程中，NPCC 认为由于公司在印度境内没有常设机构，所以其与 ONGC 的合同不应在印度征税，但是印度税务部门并不认可 NPCC 的主张，税务部门认为 NPCC 公司在印度境内存在有固定常设机构、安装型常设机构和代理型常设机构，且整个交钥匙项目是一个整体性的合同，所以 NPCC 应当按照其全部合同收入在印度纳税。德里高等法院在听取和查证了案件事实之后认为：
关于固定常设机构（或场所型常设机构）的认定
德里高等法院认为 NPCC 在印度并没有固定的常设机构，因为：
1）NPCC在印度的项目办公室 PO 的存在只是作为一个沟通渠道，并没有参与执行该 EPC 项目的有关活动
2）并没有相关材料证明参与和 ONGC 公司会议的员工是项目办公室的员工，也没有相反证据证明该项目办公室只是作为一个沟通渠道存在
3）考虑到该合同的范围，这个项目办公室只是履行了一些职能性的工作，比如准备工作和辅助性职能
4）鉴于第3点，根据印度与阿联酋 DTAA 第5(3)(e)款，该项目办公室不能被认定是 NPCC 在印度的常设机构
关于安装型常设机构（或工程型常设机构）的认定
德里高等法院认为：鉴于 NPCC 在印度境内所执行的安装活动少于印度与阿联酋的 DATT 规定的9个月期限，因此 NPCC 在印度境内并不存在安装型或工程型常设机构。同时德里高等法院还认为：
1）常设机构的持续时间将从与建筑工地或装配安装项目有关活动开始
2）项目的临时性中断也会予以考虑，但是不包括长时间中断导致的项目现场活动的停工
3）在计算项目所在国的安装装配时间时，非居民承包商必须参与的项目安装现场工作
关于代理型常设机构的认定
德里高等法院认为：ASL公司只是独立代理人身份，而不能作为 NPCC 公司在印度的常设机构，因为：
1）ASL并没有被 NPCC 公司授权代表其执行该EPC项目
2）ASL公司除了从与 NPCC 的合同中赚取收入外，还从事许多公司本身业务并赚取收入
3）ASL公司与NPCC公司的合同是“买方-买方”形式，且并没有禁止 ASL 从事其自主业务
4）并没有证据证明 NPCC 公司经常性的授权 ASL 公司作为其在印度的代理公司执行该 EPC 项目
关于离岸供应的税收
德里最高法院认为：即使假设 NPCC 在印度拥有常设机构，由于 NPCC 在印度所进行的各种活动是可以根据合同进行明确的划分和剥离，因此离岸供应行为不适合在印度征税。
事实上，除了德里高等法院对本案的裁决之外，有关EPC合同的税收争议问题同样在印度最高法院审理的案件中出现过，比如“Ishikawajma-Harima Heavy Industries Ltd 诉 Mumbai DIT”一案，最高法院认为只有可归因于在印度进行的业务所产生的这部分收入可以在印度征税，在印度以外开展的活动的利润不适合在印度征税。
此外，在“Commissioner of Income Tax 诉 Hyundai Heavy Industries Co., Ltd.”一案中，最高法院认为对不能归因于印度常设机构的来自印度境外的业务所产生的利润不适合在印度征税。
在2014年孟买所得税上诉法庭（Mumbai Income Tax Appellate Tribunal）关于“新加坡公司Kreuz Subsea Pte Ltd诉Mumbai Deputy Director of Income Tax”一案中也做出过与最高法院和德里高等法院相类似的裁决，即考虑到各项目完工天数和各项目人员停留天数都不超过183天，根据印度与新加坡 DATT，认定不构成存在“常设机构”。
事实表明，与印度EPC交钥匙合同，尤其是离岸供应行为的税收问题的诉讼并不新鲜，德里高等法院在本案中也只是再次重申了最高法院在 Ishikawajma 和 Hyundai 案件中的观点，德里高等法院的判决也算得上是一个值得欢迎的裁决，也再次强调了即使是像 EPC 交钥匙这样的合同，只有在印度进行的活动和行为的收入才可以在印度征税，另外也不能因为项目持续达两年就认定常设机构的存在，不过常设机构的认定是因案而异，需要具体案件具体分析。
本案例中对常设机构的认定依据的是印度与阿联酋之间的税收协定，那么根据1994年签订的中国和印度之间的 DATT，“常设机构PE”是指某企业进行全部或部分营业活动的固定营业场所。
场所型常设机构包括：管理场所、分支机构、办事处、工厂、作业场所、矿场油井气井采石场或其他自然资源开采场所、仓库、农林种植业农场、用于勘探开采自然资源的装置或设施（仅以183天以上的为限）；工程型常设机构包括：建筑工地、建筑安装装配工程或与其有关的监督管理活动（与该工程活动连续183天以上）；
服务型常设机构包括：企业通过雇员或其他人员在对方提供劳务，且持续或累计超过183天的；代理型常设机构是指：一人在缔约国一方代表缔约国另一方的企业进行活动，有权并经常行使这种权力，并以该企业名义签订合同的情况（独立代理人除外）。
事实上，关于建筑工地构成常设机构的时间标准，印度的税收协定并不统一，多数都要求6个月或183天，也有个别在3个月到1年不等的时间规定，比如本案中与阿联酋就是9个月。
作者简介
樊桂东律师，Landing Law Offices 顾问，中国律师资格，华东政法大学硕士，曾任上海隧道股份印度区域法务，拥有四年印度从业经历，樊律师在处理项目工程、项目投标、EPC/FIDIC合同、印度公司法等法律实务方面拥有丰富的实践经验，主要从事房地产、项目工程、基础设施与能源、争议解决等方面的法律事务。
转自微信公众号“印度兰迪LANDING”
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