税前扣除项目的变化对外企的影响
税前扣除项目的变化对外企的影响
2007年12月6日《企业所得税法实施条例》颁布，并从2008年1月1日起正式实施，《外商投资企业和外国企业所得税法》及其实施细则同时作废。很多外企财务人员对于所得税新的变化，一时感到难以适应。本文结合原有的外企所得税法律法规（以下简称旧规定）和新颁布的《企业所得税法》、《企业所得税法实施条例》 （以下简称新规定），针对两税合并后外企扣除项目方面的变化作归纳总结。
一、新规定企业发生的合理的工资、薪金支出，准予扣除。强调了工资薪金支出的人性化，只要具有合理的工资，就可以扣除，取消了过去虽然据实扣除但需经税务机关审核的过程，简化了扣除程序，加大了事后企业复核责任。外企财务人员应认真审核工资薪金支出项目，针对与雇佣无关不具有合理性的项目不得做为工资薪金支出列支，如相关的分红、商业保险费等。
旧规定企业支付给职工的工资和福利费，应当报送其支付标准和所依据的文件及有关资料，经当地税务机关审核同意后，准予列支。新规定企业发生的合理的工资薪金支出，准予扣除。
二、新规定企业为购置、建造固定资产、无形资产和经过12个月以上的建造才能达到预定可销售状态的存货发生借款的，在有关资产购置、建造期间发生的合理的借款费用，应当作为资本性支出计入有关资产的成本
旧规定，企业发生与生产、经营有关的合理的借款利息，应当提供借款付息的证明文件，经当地税务机关审核同意后，准予列支。企业借款用于固定资产的购置、建造或者无形资产的受让、开发，在该项资产投入使用前发生的利息，应当计入固定资产的原价。
这里有两方面的变化。一是取消了事前申请，不再需当地税务机关审核同意；二是经过12个月以上的建造才能达到预定可销售状企业发生与生产、经营有关的合理的借款利息态的存货购建期间发生的合理的借款费用，应作为资本性支出计入成本，不能做为期间费用在当期扣除。因此，企业应当谨慎处理借贷资金用途，如制造大型机械设备、船舶、飞机等持续时间超过12个月的生产经营用长期贷款要与不超过12个月的短期贷款用途分清，分别作为资本化或当期费用处理。
三、汇兑损失税前扣除范围有变化，新规定，企业产生的汇兑损失，除已经计入有关资产成本以及与向所有者进行利润分配相关的部分外，准予扣除。
旧规定，企业在筹建和生产、经营中发生的汇兑损益，除国家另有规定外，应当合理列为各所属期间的损益。
换个角度理解，新所得税规定已经计入资产成本以及与向所有者进行利润分配相关的部分不能税前扣除，缩小了扣除的范围，增大了对资产管理的力度，可以实时对企业的资产成本核算进行分析。
福利费支出范围扩大
旧外企所得税规定，企业当年度税前扣除的职工福利费支出费用（含企业负担的职工失业保险费、工伤保险费、生育保险费），不得超过企业全年职工税前列支工资总额的14%，其超过部分也不得在以后年度扣除。
新所得税规定，企业依照国务院有关主管部门或者省级人民政府规定的范围和标准为职工缴纳的基本养老保险费、基本医疗保险费、失业保险费、工伤保险费、生育保险费等基本社会保险费和住房公积金，准予扣除。另外，企业发生的职工福利费支出，不超过工资薪金总额14%的部分，准予扣除。
需要注意的是税前可以扣除的福利费不是计提数，而是实际发生数。
业务招待费只能按60%扣除
旧外企所得税规定，企业实际发生的交际应酬费，实行分段限额扣除的办法，即：（1）全年销货净额在1500万元以下的，不得超过销货净额的5‰；全年销货净额超过1500万元的部分，不得超过该部分销货净额的3‰；（2）全年业务收入总额在500万元以下的，不得超过业务收入总额的10‰；全年业务收入总额超过500万元的部分，不得超过该部分业务收入总额的5‰。
新所得税规定，企业按照发生额的 60%扣除，但最高不得超过当年销售 （营业）收入的5‰。
业务招待费的税前扣除标准变化较大。计提基础以“销售（营业）收入”来计算；以发生额的60%和当年销售（营业）收入的5‰相比，以较小者扣除。
广告费和业务宣传费、公益性捐赠有了扣除限制
旧外企所得税对广告费和业务宣传费、公益性捐赠的税前扣除没有限制，只要能够提供法定的依据，就可以据实扣除。
新所得税规定，广告费和业务宣传费在不超过当年销售（营业）收入15%的部分，准予扣除；超过部分，准予在以后纳税年度结转扣除。企业发生的公益性捐赠支出，在年度利润总额12%以内的部分，准予在计算应纳税所得额时扣除。
广告费具有一次投入大、受益期长的特点，因而应该视同资本化支出，不能在发生当期一次性扣除。业务宣传费与广告费性质相似，也应一并进行限制。外资企业应当注意广告费和业务宣传费不再直接全额扣除，要通过建立备查簿或台账。 公益救济性捐赠也缩减了扣除标准，不能全额扣除。
关注与固定资产折旧扣除有关的重要变化
旧外企所得税所指的固定资产是使用年限在一年以上的房屋、建筑物、机器、机械、运输工具和其他与生产、经营有关的设备、器具、工具等。不属于生产、经营主要设备的物品．单位价值在二千元以下或者使用年限不超过两年的，可以按实际使用数额列为费用。
而新所得税规定所指的固定资产是企业为生产产品、提供劳务、出租或者经营管理而持有的、使用时间超过 12个月的非货币性资产，包括房屋、建筑物、机器、机械、运输工具以及其他与生产经营活动有关的设备、器具、工具等。
由新规定可以看出固定资产的范围进一步扩大，只要使用时间超过12个月的非货币性资产即应界定为固定资产管理。固定资产同时满足下列条件的，才能予以确认：“与该固定资产有关的经济利益能够流入企业，能够带来应税收入；该固定资产的成本能够可靠计量。”
---------------- 对应法规 ----------------
《中华人民共和国企业所得税法》（中华人民共和国主席令2007年第63号）
《中华人民共和国企业所得税法实施条例》（中华人民共和国国务院令第512号）
《中华人民共和国外商投资企业和外国企业所得税法》（主席令1991年第45号）
附件：
中华人民共和国企业所得税法
中华人民共和国企业所得税法实施条例
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